ЮРИДИЧЕСКОЕ ОПРЕДЕЛЕНИЕ И ПРИЗНАКИ СБОРА (ПОШЛИНЫ). ОТЛИЧИЯ СБОРОВ (ПОШЛИН) ОТ НАЛОГОВ
Нормативное определение сбора дано в пункте 2 ст. 8 НК РФ: под сбором понимается обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий). Понятие пошлины в Налоговом кодексе не определяется. По всей видимости, это связано с тем, что в статье 57 Конституции России указано только два вида публичных платежей — налоги и сборы. При этом в российской науке налогового права понятия сбора и пошлины разделяются. Если сборы уплачиваются при предоставлении плательщикам определенных прав (выдаче разрешений и лицензий), то пошлины — при совершении в отношении плательщиков юридически значимых действий. Так, в соответствии с пунктом 1 ст. 333.16 НК РФ государственная пошлина — сбор, взимаемый с лиц, указанных в статье 333.17 НК РФ, при их обращении в государственные органы, органы местного самоуправления, иные органы и (или) к должностным лицам, которые уполномочены в соответствии с законодательными актами Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации и нормативными правовыми актами органов местного самоуправления, за совершением в отношении этих лиц юридически значимых действий, предусмотренных главой 25.3 НК РФ, за исключением действий, совершаемых консульскими учреждениями Российской Федерации. В целях главы 25.3 НК РФ выдача документов (их копий, дубликатов) приравнивается к юридически значимым действиям. Поскольку предоставление права (выдачу разрешения, лицензии) можно рассмотреть и как вариант юридически значимого действия, возможно объединение сборов и пошлин в одном термине «сбор», как это и сделано в статье 8 НК РФ. Следует учитывать, что сбор уплачивается в целях совершения именно юридически значимых действий, которые в силу законодательства могут выполняться только соответствующими государственными органами (органами местного самоуправления, должностными лицами), т.е. имеют публичную и монопольную природу. Что именно собой представляют юридически значимые действия, в Налоговом кодексе не определяется. Представляется, что под юридически значимыми действиями следует понимать такие действия, которые порождают (изменяют, прекращают) некоторые публичные правоотношения. Соответственно, сборы не могут уплачиваться в частноправовых целях поставки товаров, выполнения работ, оказания услуг на сумму сбора. Также следует учитывать, что таможенная пошлина не входит в объем нормативного определения сбора. С.Г. Пепеляев дает научное определение сбора и пошлины: сборы и пошлины — денежные повинности, взимаемые в индивидуальном порядке в связи с услугой публично-правового характера193. Если в постановлении от 11 ноября 1997 г. № 16-П Конституционный Суд Российской Федерации дал определение налогового платежа (по сути — налога), то в определении от 10 декабря 2002 г. № 284-0 он отождествил неналоговые платежи со сборами. Л. Остерло и Т. Джобс приводят определения пошлины (аналог пошлины в российской науке) и взноса (аналог сбора в российской науке), которые были даны Федеральным конституционным судом ФРГ: пошлинами являются публично-правовые платежи, которые по причине индивидуально оказываемых публичных действий налагаются на плательщика на основе правовой нормы или иной властной меры и которые предусмотрены для того, чтобы полностью или частично покрыть связанные с этими действиями расходы. В отличие от пошлины, которая взимается за реально совершаемое действие государственного органа, взнос делается за потенциальную возможность пользоваться благами, предоставляемыми государственным органом. То есть в данном случае реального пользования может и не быть. Взносы — это платежи, взимаемые для полного или частичного покрытия расходов публичного учреждения с тех, кому потенциально предоставляются этим учреждением особые преимущества194. Рассматривая основные признаки сбора (пошлины), целесообразно сравнить их с соответствующими признаками налогов. Можно выделить следующие основные признаки сбора. Возмездность. При уплате сбора плательщик получает юридически обязательное встречное представление — совершение в его отношении юридически значимых действий (предоставление определенных прав, выдачу разрешений (лицензий). Именно этот признак позволяет однозначно отграничивать сборы от налогов. Если налоги лично безвозмездны (общественно возмездны), то сборы лично возмездны. В то же время возмездность сборов не означает их эквивалентности и не переводит отношения по уплате сборов из разряда публично-правовых в разряд частноправовых. Так, суд обязан рассмотреть имущественный спор между истцом и ответчиком при условии уплаты соответствующей суммы государственной пошлины, исчисляемой в зависимости от цены иска, но вне зависимости от сложности спора и предполагаемых временных и прочих затрат. При этом существенная часть современных налоговых споров в арбитражных судах — споры о признании ненормативных правовых актов налоговых органов недействительными; о признании реше- ний и действий (бездействия) должностных лиц налоговых органов незаконными, оплачиваются заявителями фиксированным размером государственной пошлины: для физических лиц — 100 руб., для организаций — 2000 руб. (ст. 333.21 НК РФ). Соответственно, заявление о признании недействительным решения, принятого налоговым органом по результатам проверки, в котором налогоплательщику доначислено 100 млн руб. должно оплачиваться той же суммой государственной пошлины, что и решение, в котором доначислено 10 руб. Очевидно, что определить «стоимость» соответствующих юридически значимых действий в денежном выражении затруднительно, либо вообще невозможно. Неэквивалентность сбора встречным юридически значимым действиям означает, что степень данной неэквивалентности может быть оценена лишь приблизительно. Для существенного количества юридически значимых действий, которые должны выполнять государственные органы, уплаты государственной пошлины не предусмотрено (о чем иногда специально указывается в нормативных актах). Так, вообще не оплачиваются государственной пошлиной заявление о пересмотре вступившего в законную силу судебного акта по вновь открывшимся обстоятельствам — глава 37 АПК РФ, заявление об оспаривании решения административного органа о привлечении к административной ответственности — пункт 4 ст. 208 АПК РФ, заявление об оспаривании постановлений должностных лиц службы судебных приставов, их действий (бездействия) — пункт 2 ст. 329 АПК РФ. Кроме того, с течением времени некоторые юридически значимые действия могут перемещаться законодателем из разряда безвозмездных в разряд «оплачиваемых» (как, впрочем, и наоборот); может изменяться размер платы. Так, до 1 января 2005 года принятие арбитражным судом мер по обеспечению иска (ст. 92, п. 3 ст. 199 АПК РФ) не оплачивалось государственной пошлиной в силу отсутствия соответствующей нормы в Федеральном законе от 9 декабря 1991 г. № 2005-1 «О государственной пошлине». С 1 января 2005 года в статье 333.21 НК РФ предусмотрена уплата государственной пошлины при подаче заявления об обеспечении иска в размере 1000 руб. Сбор уплачивается плательщиком в целях получения юридически значимых действий. При возложении на налогоплательщика обязанности по уплате налога обычно преследуется основная публично значимая цель — финансовое обеспечение деятельности публично-правовых образований (фискальная цель), что следует из положения, предусмотренного пунктом 1 ст. 8 НК РФ. Нормативное определение сбора, данное в пункте 2 ст. 8 НК РФ, прямо не регламентирует публичную цель его установления. Поскольку сбор уплачивается плательщиком в целях совершения в его отношении юридически значимых действий, такая цель его уплаты очевидна только для плательщика. Является достаточно непростым вопрос относительно публичной цели, которую преследует государство, устанавливая сбор. В современной литературе зачастую высказывается мнение, что сборы вводятся государством в целях покрытия (без прибыли) издержек органов, совершающих юридически значимые действия. Такой подход в некоторой степени подтверждается правовой позицией Конституционного Суда России, выраженной в определении от 10 декабря 2002 г. № 283-0: обязательные индивидуально-возмездные федеральные платежи, внесение которых является одним из условий совершения государственными органами определенных действий в отношении плательщиков (в том числе предоставление определенных прав или выдача разрешений) и которые предназначены для возмещения соответствующих расходов и дополнительных затрат публичной власти, должны рассматриваться как законно установленные в смысле статьи 57 Конституции России не только в том случае, когда ставки платежей предусмотрены непосредственно федеральным законом, но — при определенных условиях — и тогда, когда такие ставки на основании закона устанавливаются Правительством России. Представляет интерес то, что в данном судебном акте Конституционного Суда фактически расширено определение сбора: в статье 8 НК РФ в качестве встречного предоставления указано совершение юридически значимых действий, а в указанном определении Конституционного Суда — совершение определенных (т.е. не только юридически значимых) действий. Если исходить из такой позиции, то сборами являются: плата за предоставление сведений, содержащихся в ЕГРЮЛ и ЕГРИП (ст. 7 Федерального закона «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей», постановления Правительства России «О Едином государственном реестре юридических лиц», а также «О Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей, Правилах хранения в единых государственных реестрах юридических лиц и индивидуальных предпринимателей документов (сведений) и передачи их на постоянное хранение в государственные архивы, а также о внесении изменений и дополнений в постановления Правительства Российской Федерации от 19 июня 2002 г. № 438 и 439»); плата за предоставление информации о зарегистрированных правах на недвижимое имущество (ст. 14 Федерального закона «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним», Правила осуществления платы за предоставление информации о зарегистрированных правах, выдачу копий договоров и иных документов, выражающих содержание односторонних сделок, совершенных в простой письменной форме, утвержденные постановлением Правительства Российской Федерации от 14 декабря 2004 г. № 773). Данные платежи в объем нормативного определения сбора, вообще говоря, не входят, так как представление информации (монопольно осуществляемое государством) сложно охарактеризовать как юридически значимое действие. В то же время, широкий подход к сборам представляется боле верным, поскольку следует единообразно воспринимать оплату конкретных действий государственных органов, которые только они и могут совершать (даже если вследствие этих действий не возникают (не изменяются, не прекращаются) некоторые правоотношения). Также следует отметить, что сам законодатель в целях главы 25.3 НК РФ «Государственная пошлина» расширил нормативное определение сбора: в пункте 1 статьи 333.16 НК РФ указано, что выдача документов (их копий, дубликатов) приравнивается к юридически значимым действиям. В определении КС РФ от 1 марта 2007 г. № 326-О-П рассматривался вопрос взимания, кроме собственно государственной пошлины за выдачу водительского удостоверения, стоимости изготовления названного удостоверения. Суд указал, что по буквальному смыслу закона, выдача водительского удостоверения приравнена к юридически значимым действиям, а, следовательно, рассматривается законодателем как охватывающая не только действие по передаче документа заинтересованному лицу, но и действия по его изготовлению. Дифференциация размера государственной пошлины за выдачу водительского удостоверения в зависимости от того, из каких расходных материалов оно изготавливается, означает, что затраты на изготовление водительского удостоверения учитываются законодателем при определении размера государственной пошлины. Государственная пошлина, будучи законно установленным сбором, является единственным и достаточным платежом за совершение государственным органом юридически значимых действий, к каковым приравнена выдача документов, включая водительские удостоверения. Очевидно, сборы могут вводиться в качестве своеобразного «барьера доступности» для получения плательщиком юридически значимых действий. Например, условие об уплате государственной пошлины при обращении с исками (заявлениями) в судебные органы препятствует массовому сутяжничеству, которое парализовало бы их работу. По мнению С.Г. Пепеляева, пошлина является фискальным барьером доступности основных прав. Такой барьер следует рассматривать как один их видов ограничения этих прав1. Иными словами, сборы, как и налоги, могут иметь косвенную регулирующую функцию, т.е. делать определенные виды юридически значимых действий, осуществляемых государственными органами, более или менее привлекательными для плательщиков. В некоторых случаях в сборах явно прослеживается фискальная цель. Так, в соответствии со статьей 3 Федерального закона «О сборах за выдачу лицензий на осуществление видов деятельности, связанных с производством и оборотом этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции» за выдачу лицензий на производство, хранение и поставки произведенного этилового спирта (в том числе денатурированного) уплачивается сбор в размере 3 млн руб. Следует отметить, что данный сбор, как и многие другие, не указан в статьях 13—15 НК РФ, не регулируется в части второй Налогового кодекса, но полностью соответствует определению сбора, данному в статье 8 НК РФ. Среди платежей, непосредственно упомянутых в статьях 13—15 НК РФ, сборы установлены только на федеральном уровне: сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов; государственная пошлина. Вместе с тем не исключен и такой подход: фискальная функция у сбора присутствует, но в принципе не может являться основной; размер сбора должен быть обусловлен только его регулирующей функцией. Указанный довод можно обосновать, например, мнением П. Кирххофа, с точки зрения которого принцип правового государства отвергает коммерциализацию государственного управления и ограничивает расходы, связанные с оказанием услуг государством в ответ на платежеспособный спрос195 196. Исходя из позиции судьи А.Л. Кононова, выраженной в особом мнении к постановлению КС Российской Федерации от 11 ноября 1997 г. № 16-П, «самофинансирование» органов государственного управления через сборы является не чем иным, как коммерциализацией их деятельности, что противоречит принципам правового социального государства, потребности которого должны покрываться за счет общего налогового бремени через единый государственный бюджет. Такой подход, в частности, предполагает, что сумма сбора не может поступать в распоряжение того органа, который совершает юридически значимые действия. Сбор должен поступать в бюджетную систему, из которой независимо от поступившей суммы сборов и должен финансироваться данный орган. Из нормативного определения в статье 8 НК РФ следует, что сбор не может являться единственным условием совершения в отношении плательщика юридически значимых действий. Так, для обращения в суд с иском (заявлением) необходимо не только уплатить государственную пошлину, но и подать исковое заявление с соответствующим приложениями, а также выполнить прочие условия, установленные процессуальными кодексами. Обязательность. Обязанность по уплате сбора, как и обязанность по уплате налога, обеспечена государственным принуждением. Не исполненная в срок обязанность по уплате сбора может быть исполнена принудительно путем обращения взыскания на имущество налогоплательщика. При этом если возникновение обязанности по уплате налога — результат экономической деятельности налогоплательщика, то сбор обычно уплачивается добровольно как одно из условий для совершения в отношении плательщика юридически значимых действий. Кроме того, обязанности по уплате налога предшествует экономическая деятельность налогоплательщика; при неисполнении этой обязанности государство может требовать и взыскать налог с налогоплательщика принудительно. Обязанность по уплате сбора должна быть исполнена самостоятельно до совершения юридически значимых действий; при соблюдении прочих условий плательщик может требовать совершения юридически значимых действий с обязанного это сделать органа власти (должностного лица). Как указано в постановлении КС РФ от 17 июля 1998 г. № 22-П, возникновение обязанности по уплате неналогового платежа основано на не свойственной налоговому платежу свободе выбора. Без уплаты сбора юридически значимые действия, как правило, не должны совершаться. Но могут иметь место и исключения. Например, уплата государственной пошлины может быть отсрочена (рассрочена). В соответствии с подпунктом 4 п. 1 ст. 63 НК РФ органами, в компетенцию которых входит принятие решений об изменении сроков уплаты государственной пошлины, являются органы (должностные лица), уполномоченные в соответствии с главой 25.3 НК РФ «Государственная пошлина» совершать юридически значимые действия, за которые подлежит уплате государственная пошлина. Кроме того, размер государственной пошлины может быть снижен на основании индивидуального акта органа власти. Как указано в пункте 2 ст. 333.20, пункте 2 ст. 333.22 НК РФ, суды общей юрисдикции, мировые судьи, арбитражные суды, исходя из имущественного положения плательщика, вправе уменьшить размер государственной пошлины, подлежащей уплате по делам, рассматриваемым указанными судами (судьями), либо отсрочить (рассрочить) ее уплату в порядке, предусмотренном статьей 333.41 НК РФ (на срок до шести месяцев, без начисления процентов). Следует отметить, что возможность уменьшения размера налога на основании индивидуального акта органа власти в действующем российском законодательстве вообще не предусмотрена, поскольку это противоречило бы принципу юридического равенства налогоплательщиков и не исключало бы возможности злоупотреблений. В то же время, как это отмечает Р. Боргдорф, в Германии на основании заявления налогоплательщика налоговые органы могут освободить его от требований по уплате налогов или возместить уже произведенные платежи, если их взимание являлось бы несправедливым (представляло бы для налогоплательщика недопустимое бремя)197. Размер сбора в принципе может отличаться для различных категорий плательщиков. Так, статья 333.21 НК РФ предусматривает, что по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, государственная пошлина при подаче заявлений о признании ненормативного правового акта недействительным уплачивается в следующих размерах: для физических лиц — 100 руб.; для организаций — 2000 руб. Некоторые лица, требующие совершения юридически значимых действий, вообще освобождаются от уплаты сбора: в соответствии со статьей 333.37 НК РФ от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, освобождаются прокуроры, государственные органы, органы местного самоуправления и иные органы, обращающиеся в арбитражные суды в случаях, предусмотренных законом, в защиту государственных и (или) общественных интересов. Уплата в денежной форме. То, что сбор, как и налог, может быть уплачен только в денежной форме, прямо следует из его определения. Сбор представляет собой взнос, который подлежит уплате. Именно такое понимание сбора существует и на практике. Плательщиками сборов могут являться только лица, обладающие гражданской правоспособностью (за исключением публично-правовых образований). Указанный признак присутствует как у сбора, так и у налога. Плательщиками сборов могут являться только организации и физические лица, определение которых дано в пункте 2 ст. 11 НК РФ. Как уже отмечалось, уплата сборов в настоящее время регламентируется отраслью налогового права. Это обстоятельство обусловлено некоторыми общими признаками у налогов и сборов (денежный характер, обязательность, начисление пени при неуплате в срок и др.). В то же время если термин «налогоплательщик» уже давно является общеупотребительным, то термин «сбороплательщик» вообще не используется. Представляется, что одновременное использование терминов «плательщик налогов» и «плательщик сборов» являлось бы предпочтительным по сравнению с имеющим место использованием терминов «налогоплательщик» и «плательщик сборов». Применяемая терминология приводит к повсеместному применению неблагозвучного термина «налогоплательщик налога». Так, в соответствии с пунктом 1 ст. 143 НК РФ налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются в том числе организации и индивидуальные предприниматели. При этом в статье 1 Федерального закона от 9 декабря 1991 г. № 2003-1 «О налогах на имущество физических лиц», принятого задолго до Налогового кодекса, установлено, что плательщиками налогов на имущество физических лиц признаются физические лица — собственники имущества, признаваемого объектом налогообложения. Несмотря на то что специальное «право сборов» в настоящее время не выделяется, в нормативных правовых актах применяются термины «законодательство о налогах» и «законодательство о сборах». Так, в статье 5 НК РФ установлены различные правила вступления в силу нормативных правовых актов о налогах и сборах. Кроме того, является достаточно непростым вопрос об индивидуальном характере сбора (либо об отсутствии такого характера). Как следует из пункта 18 информационного письма Президиума ВАС РФ от 25 мая 2005 г. № 91 «О некоторых вопросах применения арбитражными судами главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации», плательщик государственной пошлины обязан самостоятельно, т.е. от своего имени, уплатить ее в бюджет, если иное не установлено законодательством о налогах и сборах. Уплата государственной пошлины иным лицом за истца (заявителя) законодательством не предусмотрена. Таким образом, Высший Арбитражный Суд настаивает на том, что государственная пошлина, как и налог, обладает признаком индивидуальности. В то же время до издания указанного разъяснения при обращении юридического лица с иском в суд, пошлина зачастую уплачивалась директором (либо адвокатом) этого юридического лица; подобная практика ранее не признавалась незаконной. В целом, каких-либо возможностей для злоупотреблений при уплате сбора одним лицом за другое (при соответствующем нормативном регулировании и фактическом поступлении суммы в бюджет) не усматривается. Следует отметить, что «жесткость» вышеизложенной правовой позиции Высшего Арбитражного Суда относительно самостоятельной уплаты государственной пошлины плательщиком, несколько «смягчается» правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 13 июня 2006 г. № 274-0. На основании данного акта Конституционного Суда можно утверждать, что размер государственной пошлины может быть снижен судом, исходя из имущественного положения плательщика, вплоть до нулевого размера. Кроме того, в информационном письме Президиума ВАС РФ от 29 мая 2007 г. № 118 «Об уплате государственной пошлины российскими и иностранными лицами через представителей» разъяснено, что государственная пошлина может быть уплачена представителем от имени представляемого, в том числе с расчетного счета представителя. Сборы в России, как и налоги, уплачиваются только на основании официально опубликованных нормативных правовых актов, принятых органами законодательной (представительной) власти. Но сборы регламентируются менее «жестко». В федеральных законах должно быть указано, какие именно юридически значимые действия совершаются при условии уплаты сборов, какими именно органами и должностными лицами. В то же время в федеральном законе может содержаться не вся информация об условиях уплаты (в том числе о сумме) сбора. Является допустимым делегирование некоторых полномочий по установлению условий уплаты сбора органам исполнительной власти. Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 10 декабря 2002 г. № 284-0 указал, что налоги и сборы как обязательные платежи в бюджет имеют различную правовую природу. Налог считается установленным лишь в случае, когда определены налогоплательщики и все перечисленные в Налоговом кодексе элементы налогообложения, включая налоговую ставку (п. 1 ст. 17); при установлении же сборов элементы обложения определяются применительно к конкретным сборам (п. 3 ст. 17). Следовательно, вопрос, какие именно элементы обложения сбором должны быть закреплены в законе об этом сборе, решает сам законодатель исходя из характера данного сбора. Правительство Российской Федерации также устанавливает ставки неналоговых платежей (сборов), если это делегировано ему федеральным законом, в котором непосредственно определены плательщики и объект обложения. По мнению Конституционного Суда, возможность делегирования полномочий по установлению существенных элементов сборов органам исполнительной власти с течением времени должна быть исключена из законодательства. Исходя из его постановления от 28 февраля 2006 г. № 2-П, данный способ правового регулирования приемлем только для этапа реформирования законодательства о налогах и сборах; впоследствии основные элементы фискальных обременений должны устанавливаться непосредственно законом, а не подзаконными актами исполнительной власти. Как уже отмечалось, Конституционный Суд Российской Федерации фактически отождествляет термины «налоговый платеж» и «налог» (постановление от 11 ноября 1997 г. № 16-П), а также термины «неналоговый платеж» и «сбор» (определение от 10 декабря 2002 г. № 284-0). От указанных терминов следует отличать термины, используемые в бюджетном законодательстве как «налоговые доходы бюджетов» и «неналоговые доходы бюджетов». Определение налоговых доходов бюджетов дано в пункте 2 ст. 41 БК РФ: к налоговым доходам бюджетов относятся доходы от предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах федеральных налогов и сборов, в том числе от налогов, предусмотренных специальными налоговыми режимами, региональных и местных налогов, а также пеней и штрафов по ним. Логика законодателя, объединившего в одной группе доходов штрафы с налогами и пенями, вообще говоря, не понятна — данные платежи имеют принципиально различную правовую природу. Неналоговые доходы бюджета определяются в пункте 3 ст. 41 БК РФ. В частности, к ним относятся (с некоторыми исключениями) доходы от продажи и использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности. Исходя из общеправового требования определенности нормативных правовых актов, отраженного в пункте 6 ст. 3 НК РФ, можно выделить следующие существенные элементы сборов: 1) лица, которые потенциально могут являться плательщиком этого сбора (субъекты сбора); 2) юридически значимые действия, совершение которых требует уплаты сбора (а также органы и должностные лица, обязанные их совершать); 3) сумма сбора или способ ее исчисления; 4) получатель суммы сбора. О сроках уплаты сборов можно говорить не во всех случаях. Так, если уплата сбора была отсрочена (рассрочена) уполномоченным государственным органом исполнительной власти (т.е. актом этого органа установлен срок (сроки) его уплаты) и сбор не уплачивался до совершения юридически значимых действий, то при неуплате сбора в срок может быть применена пеня (ст. 75 НК РФ) и (или) штраф (ст. 122 НК РФ). Сборы, как и налоги, уплачиваются в определенный бюджет (внебюджетный фонд) и поступают в собственность публично-правового образования. Следует отметить, что в действующем законодательстве предусмотрены «пограничные» публичные платежи, отнесение которых к налогам или сборам является непростой задачей. При этом в статье 57 Конституции Российской Федерации не предусмотрено иных, кроме налогов и сборов, видов публичных платежей. Указанная проблема особенно актуальна для так называемых ресурсных платежей, которые уплачиваются в связи с использованием плательщиком природных ресурсов (добычи природных ресурсов, загрязнения окружающей среды и т.д.). Очевидно, что такие платежи отличаются определенной возмездностью, что затрудняет их отождествление с налогами. Ресурсные платежи, как правило, имеют практически те же элементы юридического состава, что и налоги; в том числе период, за который определяется объем использованных ресурсов (аналог налогового периода). По истечении указанного периода исчисленная сумма сбора подлежит уплате в установленный срок. В действующем законодательстве и судебной практике указанная проблема однозначного разрешения пока не нашла. Например, Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 10 декабря 2002 г. № 284-О плату за загрязнение окружающей природной среды, исчисляемую в зависимости от вида и объема загрязнения, приравнял к сборам. Следует отметить, что данный платеж, взимаемый и в настоящее время, в Налоговом кодексе в числе сборов не указан. Между тем в соответствии с главой 26 НК РФ налог на добычу полезных ископаемых, взимается с организаций и индивидуальных предпринимателей вследствие добычи ими полезных ископаемых, исходя из их вида и объема. В определении от 8 февраля 2001 г. № 14-0 Конституционный Суд плату за пользование объектами животного мира также приравнял к сборам, что соответствует главе 25.1 НК РФ, в силу которой сбор за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов уплачивается при получении соответствующей лицензии (разрешения). Однако согласно главе 25.2 НК РФ такой платеж, как водный налог, уплачивается исходя из объема воды, забранной из водных объектов. В силу пункта 3 ст. 21 НК РФ плательщики сборов имеют те же права, что и налогоплательщики. Данное положение вызывает определенные сомнения. Плательщики сборов, по меньшей мере, имеют право на совершение в их отношении соответствующих юридически значимых действий (при уплате сбора и выполнении прочих условий для их совершения). Именно в этом проявляется возмездность сборов. Подобного права не могут иметь налогоплательщики в силу безвозмездности налога. Что касается прав налогоплательщиков, прямо перечисленных в пункте 1 ст. 21 НК РФ, то данные права действительно принадлежат и плательщикам сборов. Обязанности плательщиков сборов, очевидно, должны отличаться от обязанностей налогоплательщиков: пункт 4 ст. 23 НК РФ устанавливает, что плательщики сборов обязаны уплачивать законно установленные сборы, а также нести иные обязанности, установленные законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Пример иных обязанностей: пункт 1 ст. 80 НК РФ предусматривает следующее положение: расчет сбора представляет собой письменное заявление плательщика сбора об объектах обложения, облагаемой базе, используемых льготах, исчисленной сумме сбора и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты сбора, если иное не предусмотрено Кодексом. Расчет сбора представляется в случаях, предусмотренных частью второй Кодекса применительно к каждому сбору. ТЕСТЫ 1. Налог отличается от сбора в первую очередь тем, что: а) налог является безвозмездным платежом, а сбор — возмездным; б) налог поступает только в бюджет публично-правового образования, а сбор — только на финансирование органа власти, совершающего юридически значимые действия; в) налоги могут уплачивать как юридические, так и физические лица, а сборы — только физические лица. 2. В соответствии с правовыми позициями Конституционного Суда Российской Федерации: а) налоговые платежи соответствуют налогам (ст. 8 НК РФ), неналоговые — доходам от использования государственного (муниципального) имущества; б) налоговые платежи объединяют налоги и сборы (ст. 8 НК РФ), неналоговые — любые другие платежи в бюджет; в) налоговые платежи соответствуют налогам, неналоговые — сборам (ст. 8 НК РФ). 3. В соответствии с правовыми позициями Конституционного Суда Российской Федерации элементы сборов: а) могут быть урегулированы в актах органов исполнительной власти; б) исчерпывающе должны быть урегулированы только в актах органов законодательной (представительной) власти; в) исчерпывающе должны быть урегулированы в Налоговом кодексе Российской Федерации. 4. Является ли уплата сбора единственным и достаточным условием для совершения в отношении плательщика уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий: а) является; б) законодательство не предусматривает обязательного совершения каких-либо юридически значимых действий в отношении плательщика сбора; в) не является. 5. Является ли уплата сбора единственным и достаточным платежом за совершение в отношении плательщика уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий: а) является; б) не является; в) является, если плательщиком пошлины выступает юридическое лицо. 6. Установлена ли в Налоговом кодексе Российской Федерации налоговая ответственность за неуплату сборов: а) не установлена; б) установлена в виде штрафа в размере 20% от суммы неуплаченного сбора; в) установлена в виде штрафа в размере 5 тыс. руб. 7. Плательщики сборов, как это установлено: а) имеют те же права, что и налогоплательщики; б) имеют те же обязанности, что и налогоплательщики; в) имеют те же права и обязанности, что и налогоплательщики.