Виды налоговых правонарушений, ответственность за совершение которых предусмотрена Налоговым кодексом Российской Федерации

Как уже указывалось выше, налоговые правонарушения, ответственность за совершение которых установлена Налоговым кодексом Российской Федерации (т. е. налоговые правонарушения в их «узком» смысле), подразделяются на:

а)              общие налоговые правонарушения (налоговые правонарушения налогоплательщиков, налоговых агентов, экспертов, переводчиков, специалистов) и

б)              специальные налоговые правонарушения (налоговые правонарушения банков (кредитных организаций)).

При различении видов налоговых правонарушений в основе норм Налогового кодекса Российской Федерации положена классификация таких противоправных деяний по двум основным критериям: их субъектному составу и направленности.

Рассмотрим эти группы налоговых правонарушений более подробно.

1) Общие налоговые правонарушения (налоговые правонарушения налогоплательщиков, налоговых агентов, экспертов, переводчиков, специалистов).

К первой группе правонарушений относятся нарушения налогового законодательства, совершаемые широким кругом участников налоговых правоотношений:

а)              налогоплательщиками;

б)              налоговыми агентами;

в)              экспертами;

г)              переводчиками;

д)специалистами.

Налоговые правонарушения рассматриваемой группы, как правило, направлены на нарушение указанными субъектами основных обязанностей, возложенных на них налоговым законодательством и уклонение от выполнения возложенных на них законодательством функций (например, для налогоплательщиков — это неисполнение обязанностей по уплате налогов и сборов; а для экспертов, переводчиков, соответственно, — уклонение от выполнения экспертиз, перевода и т.д.).

В настоящее время Налоговым кодексом Российской Федерации предусмотрено 14 видов подлежащих наказанию общих налоговых правонарушений этих субъектов.

В соответствии с положениями главы 16 части первой Налогового кодекса Российской Федерации к налоговым правонарушениям налогоплательщиков, налоговых агентов, экспертов, переводчиков и специалистов относятся следующие нарушений законодательства о налогах и сборах: нарушение срока постановки на учет в налоговом органе; уклонение от постановки на учет в налоговом органе; нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке;

непредставление налоговой декларации; грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения; неуплата или неполная уплата сумм налога; невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов; незаконное воспрепятствование доступу должностного лица налогового органа, таможенного органа, органа государственного внебюджетного фонда на территорию или в помещение; несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест; непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля; неправомерная неявка свидетеля, а также неправомерный отказ свидетеля от дачи показаний или дача заведомо ложных показаний; отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки, дача заведомо ложного заключения или осуществление заведомо ложного перевода; неправомерное несообщение сведений налоговому органу.

Рассмотрим юридический состав этих налоговых правонарушений.

Объектом рассматриваемого правонарушения является установленный законодательством порядок учета налогоплательщиков в целях налогового контроля.

Субъект правонарушения — организация, индивидуальный предприниматель, частный нотариус (нотариус, занимающийся частной практикой), частный детектив или частный охранник.

Объективная сторона правонарушения выражается в форме бездействия — в наличии юридического факта неподачи налогоплательщиком заявления о постановке на учет в сроки, предусмотренные в п. 3, 4, 5 ст. 83 HK РФ.

Субъективная сторона правонарушения — прямой умысел или неосторожность. Лицо либо осознает противоправный характер своего бездействия и желает бездействовать, либо не осознает такого характера бездействия, хотя должно и может это осознавать.

Объектом правонарушения является публичный правопорядок в сфере постановки на налоговый учет.

Субъект правонарушения •— налогоплательщик (организация или индивидуальный предприниматель).

Объективная сторона этого налогового правонарушения выражается в бездействии — неподача налогоплательщиком заявления о постановке на учет в течение более 90 дней со дня истечения срока, предусмотренного в п. 3 ст. 83 НК.

Субъективная сторона — прямой умысел. Лицо сознает противоправный характер своего бездействия и желает бездействовать.

Объектом правонарушения является установленный в целях налогового контроля порядок учета банковских счетов налогоплательщиков.

Субъект правонарушения — организация или индивидуальный предприниматель.

Объективная сторона правонарушения заключается в противоправном бездействии — неисполнении индивидуальным предпринимателем или организацией установленной в п. 2 ст. 23 НК РФ обязанности сообщать в дневный срок в налоговый орган по месту своего учета информацию об открытии и закрытии счета в какой либо кредитной организации.

Субъективная сторона — прямой умысел или неосторожность.

Объект правонарушений — установленный порядок налоговой отчетности, публичный порядок в сфере налогового контроля.

Субъект правонарушений — налогоплательщик (физическое лицо или организация), либо законный представитель физического лица — налогоплательщика,

Объективная сторона — непредставление налогоплательщиком или его законным представителем налоговой

декларации в установленный законодательством о налогах и сборах срок. Обязанность представления налоговой декларации предусмотрена ст. 80 НК РФ. Ответственность по п. 1 ст. 119 НК наступает, если просрочка составляет не более 180 дней с момента наступления срока подачи декларации, а по п. 2 ст. 119 НК — в случае, если просрочка превышает 180 дней.

Субъективная сторона — прямой или косвенный умысел, либо неосторожность.

Объект правонарушения — • публичный порядок в сфере ведения учета объектов налогообложения.

Субъект этих правонарушений — налогоплательщик.

Объективная сторона грубое нарушение организацией правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, а так же нарушение правил составления налоговой декларации, выражающееся в несвоевременном или неправильном отражении в декларации доходов и расходов на-

логоплателыцика, источников доходов, исчисленнои суммы налога и других данных, связанных с исчислением и уплатой налога.

Что же считается грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения?

Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета, систематическое (то есть два и более раза в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

Субъективная сторона правонарушений, предусмотренных в п. 1 и 2 ст. 120 НК РФ, — прямой умысел или неосторожность, а в п. 3 ст. 120 НК РФ — прямой или косвенный умысел, а также неосторожности.

Объектом этого правонарушения является публичный порядок в сфере налогообложения, а равно — финансовые интересы государства, субъектов РФ и муниципальных образований.

Субъект правонарушения — налогоплательщик (организация или индивидуальный предприниматель).

Объективная сторона рассматриваемого правонарушения состоит в занижении налогооблагаемой базы или неправильном исчислении налога по итогам налогового периода, выявленные при выездной налоговой проверке налоговым органом и повлекшие неуплату или неполную уплату сумм налога.

Субъективная сторона правонарушения, предусмотренного ч. I ст. 122 HK РФ, выражается в неосторожности, а предусмотренного ч. 2 ст. 122 НК РФ, — в прямом умысле.

Объектом данного правонарушения является публичный порядок в сфере взимания налога, а равно — финансовые интересы государства, субъектов РФ и муниципальных образований.

Субъект правонарушения — налоговый агент.

Объективная сторона правонарушения состоит в невыполнении налоговым агентом возложенных на него налоговым законодательством обязанностей по удержанию с налогоплательщика и перечислению в бюджет удержанных сумм налогов.

Субъективная сторона правонарушения — умысел или неосторожность.

Объектом правонарушения является публичный порядок в сфере осуществления налоговыми органами налогового контроля.

Субъект правонарушения — организация или индивидуальный предприниматель, либо законный представитель индивидуального предпринимателя.

Объективная сторона правонарушения состоит в незаконном воспрепятствовании должностному лицу налогового органа, проводящего налоговую проверку, налогоплательщиком или его законным представителем доступа на территорию или в нежилое помещение налогоплательщика. Заметим, что такое противоправное воспрепятствование доступу может выражаться в совершении как активных действий, препятствующих доступу (например, установка искусственных заграждений, отказ открыть дверь в помещение и т.п.), так и пассивных действий (уклонение от совершения действий, обеспечивающих возможность доступа).

Субъективная сторона правонарушения — прямой умысел.

Объектом правонарушения являются финансовые интересы государства, субъектов РФ и муниципальных образований.

Субъект правонарушения — налогоплательщик или налоговый агент, которому вверено арестованное имущество.

Объективная сторона правонарушения — несоблюдение налогоплательщиком или налоговым агентом установленного НК РФ порядка владения, пользования и распоряжения имуществом, на которое наложен арест.

Субъективной стороны — прямой умысел. Лицо знает, что нарушает установленные в отношении арестованного имущества ограничения и желает так действовать.

Непредставление налоговому

органу сведений о налогоплательщике, выразившееся в отказе организации предоставить имеющиеся у нее документы, предусмотренные НК РФ, со сведениями о налогоплательщике по запросу налогового органа, а равно иное уклонение от предоставления таких документов либо предоставление документов с заведомо недостоверными сведениями, если такое деяние не содержит признаков нарушения законодательства о налогах и сборах, предусмотренного статьей 135.1 Налогового кодекса Российской Федерации (непредставление              налоговым

органам сведений о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков — клиентов банка) Деяния, предусмотренные пунктом 2 этой же статьи, если они совершены физическим лицом

Объект правонарушения — публичный порядок в сфере осуществления налоговыми органами налогового контроля.

Субъект правонарушения — организация либо физическое лицо, вменяемое и достигшее 16-летнего возраста.

Объективная сторона правонарушения состоит в совершении определенных НК РФ деяний, направленных на непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля.

Субъективная сторона правонарушения характеризуется прямым умыслом.

Неявка либо уклонение от явки без уважительных причин лица, вызываемого по делу о налоговом правонарушении в качестве свидетеля Неправомерный отказ свидетеля от дачи показаний, а равно дача заведомо ложных показаний

Объект правонарушения — публичный порядок в сфере осуществления налоговыми органами налогового контроля.

Субъектом правонарушений выступает лицо, вызываемое в качестве свидетеля.

Объективная сторона правонарушения заключается в следующих проявлениях бездействия: неявка без уважительных причин лица, вызываемого по делу о налоговом правонарушении в качестве свидетеля; уклонение от явки без уважительных причин лица, вызываемого по делу о налоговом правонарушении в качестве свидетеля. отказ свидетеля от дачи показаний; дача свидетелем заведомо ложных показаний.

Субъективная сторона неявки свидетеля — умысел или

неосторожность, а уклонения от явки — прямой умысел. Отказ свидетеля от дачи показаний и дача свидетелем заведомо ложных показаний совершаются с прямым умыслом.

Объект правонарушений — публичный порядок в сфере осуществления налоговыми органами налогового контроля.

Субъектами правонарушений выступают эксперт, переводчик либо специалист.

Объективная сторона правонарушения заключается в отказе эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки, либо даче экспертом заведомо ложного заключения или осуществление переводчиком заведомо ложного перевода в ходе налоговой проверки.

Субъективной стороной является прямой умысел.

Специальные налоговые правонарушения (налоговые правонарушения банков (кредитных организаций))

Ко второй группе правонарушений относятся особо отчерченный законодательством круг нарушения налогового законодательства, совершаемые кредитными организациями, или, как именует их Налоговый кодекс, банками.

Частью первой Налогового кодекса Российской Федерации отдельная группа налоговых правонарушений, совершаемых банками, выделены в самостоятельную группу и заключены в главе 17 НК РФ. Глава эта называется «Виды нарушений банками обязанностей, предусмотрен

ных законодательством о налогах и сборах, и ответственность за их совершение».

Вместе с тем такое решение разработчиков Налогового кодекса было продиктовано не только удобствами этого способа объединения норм с точки зрения юридической техники, а важным значением банков и иных кредитных организаций в налоговых правоотношениях.

Налоговые правонарушения рассматриваемого вида объединяет не столько единство субъекта этих нарушений (то, что нарушителями выступают банки), сколько направленность этих правонарушений.

Правонарушения указанной группы направлены против порядка функционирования налоговой системы. Как известно, основной макроэкономической ролью банков (и, в целом, банковской системы) в национальном и мировом хозяйстве является выполнение функций финансового посредничества между участниками хозяйственного оборота. Одномоментно с этим, указанные хозяйствующие субъекты (организации и физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели), как и сами банки, являются налогоплательщиками. Специфика общеэкономического статуса банков и их положения в системе национального хозяйства, проявляется, в частности, в том, что в руках банков сосредоточены нити расчетных операций и взаимоотношений всех хозяйствующих субъектов — налогоплательщиков.

Поэтому точность и полнота соблюдения банками норм налогового законодательства в ходе осуществления банковской деятельности в части соблюдения порядка открытия счетов, сроков исполнения поручения о перечислении налогов или сборов в бюджет, имеют огромное значение для и эффективности функционирования в налоговой системы страны.

В противном случае (например, в случае массового совершения банками указанных выше противоправных деяний, налоговые органы страны просто утратят контроль над экономическими отношениями в стране (расчетами и операциями, совершаемыми налогоплательщики) и не смогут исполнять свои функции). В этом случае, по образному выражению известного английского юриста А.Оперкента, «налоговые службы превратятся в огромного безглазого циклопа».

В настоящее время Налоговым кодексом Российской Федерации предусмотрено 5 видов подлежащих наказанию противоправных деяний банков, так или иначе ведущих к нарушению нормального функционирования налоговой системы.

В соответствии с положениями главы 17 части первой Налогового кодекса Российской Федерации в эту отдельную группу налоговых правонарушений банков отнесены следующие нарушений законодательства о налогах и сборах: нарушение банком порядка открытия счета налогоплательщику; нарушение срока исполнения поручения о перечислении налога или сбора; неисполнение банком решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента; неисполнение банком решения о взыскании налога и сбора, а также пени; непредставление налоговым органам сведений о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков клиентов банка.

При этом, напомним, что в соответствии с банковским законодательством Российской Федерации банк и кредитная организация не одно и то же. Понятие «кредитная организация» значительно шире. В банковском праве помимо банков в объем понятия «кредитной организации» включаются также небанковские кредитные организации (к которым относятся, например, клиринговые палаты, расчетные центры общества взаимного кредитования и т.д.).

В свою очередь, налоговое законодательство трактует термин «банк» иначе, несколько шире. В соответствии с положениями пункта 2 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации «банки (банк) — коммерческие банки и другие кредитные организации, имеющие лицензию Центрального банка Российской Федерации».

Таким образом, используемое в налоговом законодательстве понятие «банк» охватывает все виды кредитных организаций (собственно банки, небанковские кредитные организации и филиалы иностранных банков), образованных и дей

ствующих на территории Российской Федерации в соответствии с положениями Закона Российской Федерации «О банках и банковской деятельности в Российской Федерации».

Рассмотрим юридический состав этой группы налоговых правонарушений — видов нарушения банками обязанностей, предусмотренных налоговым законодательством, более подробно.

Объект правонарушения — финансовые интересы государства, субъектов РФ и муниципальных образований.

Объективная сторона правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 133 НК РФ, — нарушение банком установлен

ного законодательством срока исполнения поручения налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента о перечислении налога или сбора.

В соответствии с п. 2 ст. 60 НК РФ, поручение на перечисление налога или решение о взыскании налога исполняется банком в течение одного операционного дня, следующего за днем получения такого поручения или решения. Нарушение срока может быть допущено как умышленно, так и по неосторожности.

Объективная сторона правонарушения, предусмотренного п. 2 ст. 133 НК РФ, — совершение банком действий, породивших ситуацию отсутствия денежных средств на счете налогоплательщика, в отношении которого в соответствии со ст. 46 НК РФ в банке находится инкассовое поручение налогового органа. Статья 46 НК РФ предусматривает принудительное обращение взыскания на денежные средства на счетах налогоплательщика в банках.

Действия по созданию ситуации отсутствия денежных средств могут выражаться в совершении между банком и налогоплательщиком мнимых или притворных сделок. Например, банк, получив инкассовое поручение налогового органа, продает налогоплательщику свои векселя и производит списание этой суммы с его счета.

Субъективная сторона этого правонарушения — прямой умысел.

уплате налога или сбора либо иного платежного поручения, имеющего в соответствии с законодательством Российской Федерации преимущество в очередности исполнения перед платежами в бюджет (внебюджетный фонд)

Объект правонарушения — финансовые интересы государства, субъектов РФ и муниципальных образований.

Объективная сторона правонарушения состоит в исполнении банком (при наличии у него решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика или налогового агента) поручения на перечисление средств другому лицу, если такое поручение не имеет установленного законодательством приоритета перед требованиями налогового органа об уплате недоимки по налогу.

Субъективная сторона правонарушения выражается в умысле или неосторожности.