7.4. Депонирование заработной платы

По истечении указанных сроков кассир обязан:

1) в платежной (расчетно-платежной) ведомости против фамилии лиц, которым не произведены выплаты заработной платы, пособий по социальному страхованию или стипендий, поставить штамп или сделать отметку от руки "Депонировано";

2) составить реестр депонированных сумм;

3) в конце ведомости сделать надпись о фактически выплаченных и подлежащих депонированию суммах, сверить их с общим итогом по ведомости и скрепить надпись своей подписью (если деньги выдавались не кассиром, а другим лицом, то на ведомости дополнительно делается надпись: "Деньги по ведомости выдавал (подпись)");

4) записать в кассовую книгу фактически выплаченную сумму и поставить на ведомости штамп "Расходный кассовый ордер N ___".

Депонированные суммы заработной платы на следующий день после истечения сроков их хранения должны быть сданы на расчетный счет предприятия, открытый в учреждении банка. На сданные суммы оформляется расходный кассовый ордер (форма N КО-2), форма которого утверждена Постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. N 88 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации".

199

Таким образом, депонирование производится только по тем суммам, по которым наличные средства, предназначенные для выдачи работникам, были получены в учреждении банка, но не выплачены по причине отсутствия работника на работе либо в случае, когда работник отказался получать деньги.

В бухгалтерском учете для учета сумм депонированной заработной платы предназначен отдельно открываемый к счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" субсчет "Расчеты по депонированным суммам".

Исходя из этого, при закрытии расчетно-платежной (платежной) ведомости суммы невыплаченной заработной платы отражаются в учете записью по дебету счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и кредиту счета 76, субсчет "Расчеты по депонированным суммам".

Аналитический учет расчетов с депонентами в части сумм своевременно не выданной заработной платы ведется в реестре (разработочной таблице) или в книге учета депонированной заработной платы.

Книга учета депонированной заработной платы открывается на год. Для каждого депонента в ней отводится отдельная строка, по которой указываются табельный номер, фамилия, имя и отчество, депонированная сумма, а в дальнейшем делается отметка о ее выдаче. Для отметок о выдаче сумм предусмотрены двенадцать граф по количеству месяцев, отметки о выдаче производятся в соответствующей графе, в зависимости от того, в каком месяце была произведена выплата причитающейся суммы. Суммы, оставшиеся на конец года неоплаченными, переносятся в новую книгу, открываемую на следующий год.

Реестр (разработочная таблица) является первичным документом и одновременно учетным регистром. Он ведется порядком, схожим с книгой учета депонированной заработной платы, с той лишь разницей, что он, во-первых, составляется кассиром, а во-вторых, заполняется отдельно за каждый период депонирования зарплаты.

При его первом заполнении записываются табельный номер, фамилия, имя и отчество и депонированная сумма. Для отметок об оплате, которые делаются работниками бухгалтерии, предусмотрена специальная графа.

В конце реестра показывается итоговая сумма произведенных выплат, относящаяся к данному месяцу. По истечении квартала или года невыплаченные суммы переносятся в открываемые в бухгалтерии новые реестры.

С отраженных в установленном порядке сумм депонированной заработной платы предприятия должны произвести уплату по принадлежности сумм единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, а также страховых взносов на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Уплата сумм ЕСН должна быть произведена не позднее 15-го числа следующего месяца (п. 3 ст. 243 Налогового кодекса РФ). Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование перечисляются ежемесячно в срок, установленный для получения в банке средств на оплату труда за истекший месяц. Или в день перечисления денежных средств на оплату труда со счетов организации на счета работников, но не позднее 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который производится уплата платежей (п. 2 ст. 24 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").

Начисленные на суммы заработной платы (в том числе и на депонированные) страховые взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний должны перечисляться ежемесячно в срок, установленный для получения (перечисления) в банках (иных кредитных организациях) средств на выплату заработной платы за истекший месяц. На этом настаивает п. 4 ст. 22 Федерального закона от 24 июля 1998 г. N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний".

Суммы исчисленного налога на доходы физических лиц в соответствии с п. 6 ст. 226 Налогового кодекса РФ предприятия обязаны перечислять не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода. А также дня перечисления доходов со счетов в банке на счета работников либо по их поручениям на счета третьих лиц в банках.

Учитывая изложенные положения Налогового кодекса РФ, суммы налога, приходящиеся на депонированные суммы заработной платы, должны быть перечислены в бюджет одновременно со всеми другими суммами налога.

Пример. 5 февраля 2007 г. организация получила в банке наличные денежные средства в сумме 100 000 руб.

200

плата в сумме 4000 руб. была депонирована. 7 февраля 2007 г. остаток невыплаченных денежных средств внесен на расчетный счет организации в банке.

Депонированная зарплата выдана 12 февраля 2007 г.

Учет расчетов по депонированной зарплате ведется в книге учета депонированной заработной платы, которая заполняется по данным реестра депонированной заработной платы.

Форма реестра Госкомстатом России не установлена, поэтому реестр может иметь следующий вид.

Реестр

депонированной заработной платы за февраль 2007 г.

Кассир Агафонова Агафонова Н.Д.

( подпись) ( расшифровка подписи)

Затем депонированная сумма переносится в книгу учета депонированной заработной платы. Фрагмент такой книги может выглядеть следующим образом. В бухгалтерском учете организации делаются проводки: Дебет 50 Кредит 51

- 100 000 руб. - отражено списание с расчетного счета в банке денежных средств и поступление их в кассу организации;

Дебет 70 Кредит 50

- 96 000 руб. - выдана заработная плата работникам организации; Дебет 70 Кредит 76 субсчет "Расчеты по депонированным суммам"

- 4000 руб. - отражено депонирование суммы невыплаченной заработной платы; Дебет 51 Кредит 50

- 4000 руб. - внесена на расчетный счет в банк депонированная сумма денежной наличности. После того как Петров И.А. обратился за депонированной зарплатой, бухгалтер организации

делает следующие записи: Дебет 50 Кредит 51

- 4000 руб. - отражено списание с расчетного счета в банке денежных средств и поступление их в кассу организации;

Дебет 76 субсчет "Расчеты по депонированным суммам" Кредит 50

- 4000 руб. - выдана депонированная заработная плата Петрову И.А.

7.5. Ответственность за задержку зарплаты

Неисполнение работодателем обязанности по своевременной оплате труда работников является нарушением трудового законодательства, влекущим применение к нему мер ответственности.

В соответствии с ч.

Невыплата или несвоевременная выплата заработной платы нарушает права работников на своевременное и полное вознаграждение за труд, гарантированные ст. 37 Конституции РФ и ст. 21 Трудового кодекса РФ.

Согласно ст. 232 Трудового кодекса РФ сторона трудового договора (как работник, так и работодатель), причинившая ущерб другой стороне, обязана возместить этот ущерб в соответствии с Трудовым кодексом РФ и федеральными законами.

При этом согласно ст. 233 Трудовым кодексом РФ материальная ответственность стороны трудового договора наступает за ущерб, причиненный ею другой стороне этого договора в результате ее виновного противоправного поведения (действий или бездействия), и, следовательно, при начислении и уплате соответствующей суммы денежной компенсации работнику в порядке ст. 236 Трудового кодекса РФ подлежит рассмотрению вопрос о наличии вины работодателя в несвоевременной выплате заработной платы как необходимом условии наступления материальной ответственности.

При задержке или невыплате работодателем в установленный срок заработной платы работник вправе рассчитывать на возмещение морального вреда.

Согласно ст. 237 Трудового кодекса РФ причиненный неправомерными действиями или бездействием работодателя моральный вред подлежит возмещению работнику в денежной форме в размерах, определенных соглашением сторон трудового договора. Статьей 237 Трудового кодекса РФ также закреплено, что в случае возникновения спора между работником и

201

работодателем факт причинения работнику морального вреда и размер его возмещения определяются судом независимо от подлежащего возмещению имущественного ущерба.

Таким образом, в случае невыплаты или несвоевременной выплаты в организации заработной платы работник вправе реализовать предоставленные ему Трудовым кодексом РФ права, а именно: приостановить работу до полного погашения задолженности по заработной плате и соответствующих процентов, а также заявить работодателю требование о возмещении причиненного ему морального вреда.

В соответствии со ст.

Статьей 419 Трудового кодекса РФ определено, что лица, виновные в нарушении трудового законодательства и иных нормативных правовых актов, содержащих нормы трудового права, привлекаются к дисциплинарной ответственности в порядке, установленном Трудовым кодексом РФ, иными федеральными законами, а также привлекаются к гражданско-правовой, административной и уголовной ответственности в порядке, установленном федеральными законами.

Согласно ст. 192 Трудового кодекса РФ к дисциплинарной ответственности может быть привлечен работник организации за неисполнение или ненадлежащее исполнение по своей вине возложенных на него трудовых обязанностей. Несвоевременная выплата работникам заработной платы по вине руководителя организации или иных уполномоченных лиц, на наш взгляд, должна рассматриваться как ненадлежащее исполнение ими своих трудовых обязанностей и повлечь наложение одного из предусмотренных ст. 192 Трудового кодекса РФ дисциплинарных взысканий.

Материальная ответственность руководителя организации наступает при причинении организации прямого действительного ущерба в соответствии со ст. 277 Трудового кодекса РФ. При этом во всех случаях причинения ущерба организации-работодателю руководитель несет полную материальную ответственность.

Меры административной ответственности за нарушения трудового законодательства установлены Кодексом РФ об административных правонарушениях. Так, в соответствии со ст. 5.27 Кодекса РФ об административных правонарушениях нарушение законодательства о труде и об охране труда влечет наложение на должностных лиц организации административного штрафа в размере от 5 до 50 минимальных размеров оплаты труда.

Пунктом 2 указанной статьи установлена ответственность за нарушение законодательства о труде и об охране труда лицами, которые ранее были подвергнуты административному наказанию за аналогичное административное правонарушение. Данная ответственность представляет собой дисквалификацию на срок от одного года до трех лет. Согласно ст. 3.11 Кодекса РФ об административных правонарушениях дисквалификацией признается лишение физического лица права занимать руководящие должности в исполнительном органе управления юридического лица, входить в совет директоров (наблюдательный совет), осуществлять предпринимательскую деятельность по управлению юридическим лицом, а также осуществлять управление юридическим лицом в иных случаях, предусмотренных законодательством.

Кроме того, действующим законодательством предусмотрены меры уголовной ответственности за невыплату заработной платы.

Так, в соответствии с ч. 1 ст. 145.1 Уголовного кодекса РФ невыплата свыше двух месяцев заработной платы (пенсий, стипендий, пособий и иных установленных законом выплат), совершенная руководителем предприятия, учреждения или организации независимо от формы собственности из корыстной или иной личной заинтересованности, наказывается штрафом в размере до 80 000 руб. Или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период до шести месяцев, либо лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до пяти лет, либо лишением свободы на срок до двух лет.

Если то же деяние повлекло тяжкие последствия, применяется наказание в виде штрафа в размере от 100 000 до 300 000 руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до двух лет. Либо лишения свободы на срок от трех до семи лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.

Расходы организации-работодателя на уплату процентов за задержку выплаты заработной платы, по сути, являются санкциями за нарушение договорных обязательств организации. Согласно п. 12 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99 данные расходы должны учитываться как внереализационные. Для учета прочих расходов Планом счетов и Инструкцией по его применению предназначен счет 91 "Прочие доходы и расходы". Начисление процентов за нарушение срока выплаты заработной платы отражается по дебету счета 91, субсчет 91-2 "Прочие расходы", и кредиту, на наш взгляд, счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате

202

труда", который предназначен для обобщения информации о расчетах с работниками организации по всем видам оплаты труда, премиям и другим выплатам.

Следует обратить внимание на то, что для целей налогообложения согласно Письму Минфина России от 6 марта 2002 г. N 04-04-06/48 денежная компенсация, полученная работниками за задержку заработной платы, для целей налогообложения прибыли включается в состав расходов налогоплательщика на оплату труда.

Однако такую точку зрения представители Минфина России высказали в 2002 г., но уже в следующем 2003 г. они изменили свое мнение на противоположное. В ст. 255 Налогового кодекса РФ сказано, что в расходы на оплату труда включают компенсации, связанные с режимом работы или условиями труда. Компенсации за несвоевременную выплату зарплаты к ним не относятся. К тому же эти выплаты экономически неоправданны - то есть их нельзя учесть при расчете налога на прибыль (п. 49 ст. 270 Налогового кодекса РФ). Данную позицию Минфин России высказал в Письмах от 7 октября 2003 г. N 04-04-04/115, от 12 ноября 2003 г. N 04-04-04/131.

Каким письмом руководствоваться, организация должна решить сама. Стоит лишь помнить, что, списав денежную компенсацию за задержку зарплаты на расходы, организация рискует, что при проверке налоговые органы доначислят ей налоги и пени.

Единственное, чего можно не опасаться, это штрафа и пеней. Ведь согласно пп. 3 п. 1 ст. 111 Налогового кодекса РФ с налогоплательщика снимается ответственность за налоговое правонарушение, если он выполнял письменные разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данным финансовым органом или другим уполномоченным государственным органом. Или их должностными лицами в пределах их компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующих документов этих органов, которые по смыслу и содержанию относятся к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, вне зависимости от даты издания этих документов).

Кроме того, согласно п. 7 ст. 3 Налогового кодекса РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. А если уж Минфин России не может определиться, как учитывать данные расходы, то что делать простому бухгалтеру? Таким образом, неустранимые сомнения и неясности налицо.

Суммы выплачиваемых работникам процентов за нарушение сроков выплаты заработной платы являются объектом обложения налогом на доходы физических лиц на основании п. 10 п. 1 ст. 208 Налогового кодекса РФ (как иные доходы, полученные от источников в Российской Федерации). В то же время суммы выплачиваемых работникам процентов не являются объектом обложения единым социальным налогом на основании п. 2 ст. 238 Налогового кодекса РФ как компенсационные выплаты, установленные в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Пример. Согласно коллективному договору предприятия общественного питания заработная плата выплачивается работникам дважды в месяц - 15-го числа каждого месяца заработная плата выплачивается за первую половину месяца и 5-го числа следующего месяца выплачивается заработная плата за вторую половину месяца.

За несвоевременную выплату заработной платы предусмотрена уплата денежной компенсации в размере 1/300 ставки рефинансирования Банка России за каждый день задержки.

Работнику организации за январь 2007 г. начислена заработная плата в сумме 7000 руб. Согласно расчетно-платежной ведомости к выплате на руки работнику причитается сумма в размере 6090 руб.

Предположим, что:

1) 15 января и 5 февраля 2007 г. заработная плата работникам не выплачивалась. Фактически заработная плата выплачивалась 10 февраля 2007 г., но работник не получил заработную плату по причине болезни, в связи с чем она депонирована. В этом случае работник пользуется правом на получение компенсации за период с 6 по 10 февраля 2007 г. включительно, ее размер составит:

6090 руб. x 11% : 300 x 5 дн. = 11 руб. 65 коп.,

где 11% - действующая ставка рефинансирования; 5 дней - время задержки выплаты заработной платы с 6 по 10 февраля включительно.

2) Работник обратился за выплатой заработной платы 25 февраля 2007 г. Заработная плата фактически выплачена работнику 15 марта 2007 г.

В этом случае работник должен получить компенсацию за период с 6 (день, следующий за 5 марта - ближайшей датой для выплаты заработной платы, принятой в организации) по 15 марта 2007 г. включительно. Сумма компенсации составит 22 руб. 33 коп. (6090 руб. x 11% : 300 x 10 дн.).