16.4.2. Разницы, возникающие в учетах по представительским расходам

Причем в отношении представительских расходов не всегда можно сразу сказать однозначно, какая разница будет возникать у налогоплательщика - постоянная или временная. Исключение составляет лишь случай, когда расходы, произведенные налогоплательщиком, не могут считаться с точки зрения НК РФ представительскими. Такая разница сразу признается постоянной, формирует постоянное налоговое обязательство, представляющее собой сумму налога, приводящую к увеличению налога на прибыль в отчетном периоде.

Может случиться и так, что в одном отчетном периоде норматив представительских расходов будет меньше суммы фактических затрат, и налогоплательщик примет в расходы сумму представительских расходов в пределах норматива, а в следующем отчетном периоде размер норматива увеличится, ведь он зависит от суммы расходов на оплату труда, которая определяется нарастающим итогом. Иначе говоря, не исключен вариант, что в следующем отчетном периоде налогоплательщик сможет учесть в качестве расходов всю сумму представительских расходов, включая и ранее не учтенную.

Отражение в учете постоянной и временной разницы рассмотрим на условиях вышеприведенного примера.

ПРИМЕР

(В примере суммы приведены без учета НДС).

ООО «Аква» в феврале 2008 года провело переговоры с ООО «МирТрест» с целью организации совместного производства мебели. Предположим, что затраты организации на проведение данных переговоров составили:

Затраты на официальный прием (обед в ресторане) - 10 000 рублей.

Транспортное обслуживание участников переговоров - 1000 рублей.

В ходе переговоров была предусмотрена культурная программа, а именно посещение местного драматического театра.

Билеты в театр - 1 000 рублей.

Доставка участников в театр и обратно - 500 рублей.

Буфетное обслуживание в театре составило 1200 рублей.

Таким образом, общая сумма затрат по приему делегации у ООО «Аква» составила 13 700 рублей.

Анализируя данные затраты организации, бухгалтер организации должен исключить из состава представительских расходов, относящихся к данной встрече, сумму, связанную с посещением театра, так как расходы, связанные с организацией развлечений, а именно: стоимость билетов в театр, доставка участников делегации в театр и буфетное обслуживание в театре не относятся к представительским в целях налогообложения прибыли. Таким образом, сумма в размере 2700 рублей формирует постоянную разницу, и бухгалтер должен отразить в учете постоянное налоговое обязательство в размере 2 700 рублей х 20% = 540 рублей.

Сумма расходов организации, в целях налогообложения признаваемых представительскими, составит 11 000 рублей.

Предположим, что в 1 квартале 2008 года расходы на оплату труда в ООО «Аква» составили 235 000 рублей, следовательно, норматив представительских расходов будет равен 235 000 рублей х 4% = 9400 рублей. Норматив по величине меньше, чем сумма фактических затрат - 11 000 рублей. Следовательно, ООО «Аква» в целях налогообложения сможет принять представительские расходы в пределах норматива

(9400 рублей), а величина 1 600 рублей (11 000 рублей - -

9400 рублей) будет признана вычитаемой временной разницей, и бухгалтер должен отразить в учете сумму отложенного налогового актива в размере 1600 рублей х 20% = 320 рублей.

Рабочим планом счетов бухгалтерского учета организации закреплено, что к балансовому счету: •

68 «Расчеты по налогам и сборам» открыт субсчет 68-1 «Налог на прибыль»; •

99 «Прибыли и убытки» открыт субсчет 99-2 «Постоянное налоговое обязательство».

В бухгалтерском учете организации данные хозяйственные операции будут отражены следующим образом:

ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 76 -

1000 рублей - принят счет за транспортное обслуживание участников переговоров;

ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 71 -

12700 рублей - принят авансовый отчет по представительским расходам;

ДЕБЕТ 99-2 КРЕДИТ 68-1 -

540 рублей - отражено постоянное налоговое обязательство (ПНО);

ДЕБЕТ 09 КРЕДИТ 68-1 -

320 рублей - отражена сумма отложенного налогового актива (ОНА);

ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 51 -

1000 рублей - оплачен счет транспортной организации.