11.1.5. Услуги, связанные с экспортом Сертификация грузов

Есть примеры судебных решений, из которых следует, что сертификация груза обусловлена требованиями по безопасности перевозки грузов и поэтому непосредственно связана с экспортом товара.

Услуги, сопутствующие экспедиторским

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ услуги, непосредственно связанные с экспортом товаров, облагаются НДС по ставке 0 процентов. К таким услугам в данном подпункте отнесены организация и сопровождение перевозок, перевозка и транспортировка, организация,

73

сопровождение, погрузка и перегрузка вывозимых товаров. В соответствии с положениями ст. 801 ГК РФ перечисленные услуги подпадают под понятие экспедиторских. Налоговый кодекс РФ не дает ответа на вопрос, применяется ли нулевая ставка к дополнительным услугам, оказываемым экспедиторами.

Есть пример судебного решения, из которого следует, что сопутствующие экспедиторским услуги непосредственно связаны с экспортом и должны облагаться НДС по ставке 0 процентов.

Например, в Постановлении ФАС Поволжского округа от 20.10.2005 N А55-4132/2005-51 суд указал, что оказание экспедиторских услуг, а также сопутствующих услуг, предусмотренных договором (например, получение требующихся для экспорта или импорта документов, выполнение таможенных или других формальностей, проверка количества и состояния груза, его погрузка и выгрузка, уплата пошлин, сборов и других расходов, возлагаемых на клиента, хранение груза, его получение в пункте назначения), облагается НДС по ставке 0 процентов.

Услуги, связанные с перевозкой

Согласно пп.

Есть примеры судебных решений, в которых делается вывод о правомерности применения нулевой ставки к услугам, не подпадающим под определение перевозки, однако связанным с перевозочным процессом (обслуживание и ремонт транспортных средств, обеспечение перевозочной тарой и т.п.).

Например, в Постановлении ФАС Московского округа от 28.05.2007, 30.05.2007 N КА-А40/4604-07-П по делу N А40-82615/05-107-627 суд указал, что обратный пробег порожних вагонов (провозная плата) к станции назначения, информационные услуги по сопровождению транспортируемых вагонов, начисленная амортизация, услуги по ремонту и содержанию подвижного состава и прочие услуги, связанные с транспортировкой и сопровождением экспортных грузов на собственном и арендованном подвижном составе, являются частями единого перевозочного процесса и облагаются НДС по ставке 0 процентов.

Аналогичные выводы содержат: Постановление ФАС Московского округа от 24.05.2007 N КА-А40/1746-07 по делу N А40-52422/06-127-234, Постановление ФАС Дальневосточного округа от 01.11.2006, 25.10.2006 N Ф03-А73/06-2/3301 по делу N А73-13048/2005-19.

В другом судебном документе - Постановлении ФАС Московского округа от 29.03.2005, 23.03.2005 N КА-А40/1978-05 - суд признал связанными с экспортом следующие услуги: предоставление цистерны экспортеру, проверку правильности налива цистерн на наливной эстакаде, подготовку железнодорожных цистерн к транспортировке, их техническое обслуживание и ремонт.

Есть еще одно интересное решение суда. В Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 10.05.2006, 03.05.2006 N Ф03-А59/06-2/1249 по делу N А59-3687/05-С5 суд указал, что вывоз контейнеров не относится к экспорту товаров, но, поскольку контейнеры использовались при транспортировке экспортируемых и импортируемых товаров как транспортные средства, без которых невозможна перевозка груза, услуги по перевозке контейнеров связаны с экспортом и импортом товаров.

Фрахтование судов

В силу пп.

По данному вопросу есть две точки зрения.

Суды исходят из того, что фрахтование судов представляет собой аренду имущества, а не перевозку, поэтому нулевая ставка при оказании таких услуг не применяется. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 04.07.2006 N 2313/06 по делу N А55-7074/2004-43 суд указал на то, что договор фрахтования судна на время (тайм-чартер) представляет собой договор аренды имущества, а не перевозки. Поэтому на данные услуги не распространяются положения п. 1 ст. 164 НК РФ, нулевая ставка НДС при их оказании не применяется. Аналогичные выводы содержат: Постановление Президиума ВАС РФ от 04.07.2006 N 2316/06 по делу N А55-19253/04-34, Постановление ФАС Поволжского округа от 14.06.2007 по делу N А55-18095/2005.

В то же время есть примеры судебных решений, в которых фрахтование отнесено к перевозке грузов (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.05.2007 по делу N А56-16353/2004, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.03.2007 по делу N А56-

74

20653/2006, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.04.2007 по делу N А56-

15268/2006).

Субаренда инфраструктуры для транспортировки экспортного товара

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ услуги по организации и сопровождению перевозок, перевозке и транспортировке облагаются НДС по ставке 0 процентов. Однако остается открытым вопрос, можно ли отнести к услугам по перевозке субаренду инфраструктуры для транспортировки экспортных грузов.

Есть примеры судебных решений, из которых следует, что при оказании таких услуг применяется ставка 0 процентов. Например, в Постановлении ФАС Дальневосточного округа от

24.01.2005 N Ф03-А51/04-2/4008 суд указал, что без оказания услуг по предоставлению инфраструктуры и территории порта погрузка нефтепродуктов на морское судно от поставщика к покупателю для их последующей транспортировки морским транспортом невозможна.

В какой сумме подпадает под ставку 0 процентов стоимость услуг по транспортировке экспортируемых и импортируемых товаров? Официальная позиция Минфина России заключается в том, что по ставке 0 процентов облагается полная стоимость перевозки товаров. В Письме от

24.05.2006 N 03-04-08/108 финансовое ведомство разъясняет, что ставка НДС 0 процентов применяется в отношении всей стоимости перевозки. Есть примеры судебных решений и авторских консультаций, подтверждающих такой подход. Например, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 24.12.2002 N 6018/02 суд пришел к выводу, что в налоговую базу включается полная стоимость услуг по перевозке. Аргументировали этот подход судьи тем, что согласно ст. 164 НК РФ работы и услуги, связанные с производством и реализацией товаров, экспортируемых за пределы РФ, облагаются по ставке 0 процентов. И при этом в статье нет никаких уточнений относительно того, что ставка 0 процентов применяется лишь в отношении части услуг по транспортировке товаров до границы РФ.

В то же время есть Письмо УМНС России по Московской области от 31.10.2003 N 06-21/18753/Ц492 "О транспортных расходах при импорте товаров", в котором говорится, что по ставке 0 процентов облагается только стоимость транспортировки товаров лишь в пределах РФ. Есть примеры судебных решений и авторских консультаций, подтверждающих эту позицию. Например, в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 13.05.2002 N А21-1332/02-С1 суд поддержал вывод о том, что налогоплательщик должен был разделить стоимость перевозки по территории России и стоимость перевозки по территории иностранного государства. По мнению суда, международной перевозкой, облагаемой по ставке 0 процентов, является не весь маршрут от отправителя до получателя, а лишь маршрут от отправителя до границы РФ.

Подпадают ли под действие ставки 0 процентов услуги, для оказания которых привлекались третьи лица? Есть примеры судебных решений, признающих право на применение ставки 0 процентов налогоплательщиками, которые при выполнении работ (услуг), связанных с экспортом, привлекали третьих лиц.

Аналогичные выводы содержат: Постановление ФАС Поволжского округа от 10.05.2007 по делу N А55-14268/06, Постановление ФАС Поволжского округа от 14.02.2007 по делу N А55-

9936/05-51.

Рассмотрим еще два сходных решения суда. В Постановлении ФАС Поволжского округа от 22.08.2006 по делу N А12-2917/2006 суд указал, что по условиям контракта обязанность по перевозке товара лежала на поставщике, но при этом специфика транспортируемого груза (жидкий азот) требовала специальных условий перевозки, поэтому привлечение третьих лиц, могущих обеспечить безопасную перевозку товара, суд счел правомерным. А в Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 01.11.2006, 25.10.2006 N Ф03-А73/06-2/3301 по делу N А73-13048/2005-19 суд указал, что при выполнении определенных договором услуг, связанных с перевозкой леса и лесоматериалов в собственных вагонах или арендованных платформах на экспорт по железной дороге, услуги по транспортировке и сопровождению лесных грузов, оказанные третьим лицом экспортеру, облагаются по ставке 0 процентов.

75