Классификация подходов к разработке и применению бюджетов в системе контроллинга
Существуют различные подходы к разработке бюджетов. Их классификация представлена на рис. 4.9.
Гибкий бюджет показывает размеры затрат и результаты при различном объеме деятельности соответствующего центра ответственности.
В зависимости от объема деятельности переменные и смешанные затраты меняются, а постоянные остаются неизменными. Поэтому в гибком бюджете указываются ставка переменных затрат на единицу продукции и прирост смешанных затрат на единицу прироста объема продукции. Эта ставка есть норма, умноженная на цену. Постоянные затраты выделяются отдельно. С помощью формулы, связывающей затраты и объем производства, можно разрабатыватьсметы и планы для различных уровней деловой активности. Г ибкий бюджет наилучшим образом подходит для центров полностью регулируемых затрат, а также для центров выручки, так как он показывает, каким образом руководитель, меняя объем выпуска или реализации, может воздействовать на затраты или выручку. По принципу гибкого бюджета планируют выручку, затраты на основные материалы, сдельную зарплату и др.
Рис. 4.9. Классификация бюджетов
Фиксированный бюджет не меняется в зависимости от изменений уровня деловой активности, поэтому его используют для планирования частично регулируемых затрат, которые не зависят непосредственно от объема выпуска и для которых взаимосвязь «вход — выход» носит не столь явный характер. Фиксированные бюджеты используют прежде всего для центров частично регулируемых затрат, а также для других видов центров ответственности. Примером фиксированных бюджетов может служить план затрат на НИОКР, на рекламу и др.
Выделяют следующие разновидности фиксированных бюджетов: Бюджеты «от достигнутого» составляют на основании статистики прошлых периодов с учетом возможного изменения условий деятельности предприятия (поэтому их иногда называют «приростными»).
Например, общехозяйственные затраты обычно планируют «от достигнутого уровня» (такие бюджеты встречаются наиболее часто); Бюджеты с проработкой дополнительных вариантов отличаются от обычных приростных бюджетов анализом различных вариантов. Например, такой бюджет может содержать варианты, при которых сумма затрат сокращается или увеличивается на 5, 10, 20%. Этот подход является промежуточным между бюджетом «от достигнутого уровня» и бюджетом «с нуля»; Бюджеты «с нуля» разрабатывают исходя из предположения о том,что для данного центра ответственности бюджет составляется впервые. Это избавляет от груза прошлых ошибок.
Наиболее сложной разновидностью фиксированных бюджетов является бюджетирование «с нуля», за счет: определения целей для всех видов деятельности, за которые отвечает менеджер каждого центра ответственности (цели могут быть не только финансовыми: например, повышение качества продукции, достижение высоких технических характеристик, снижение текучести кадров); установления критериев достижения целей; исследования альтернативных вариантов ведения каждого из видов деятельности; оценки эффекта (степени достижения цели) от каждого из вариантов по установленным критериям (размер прибыли, процент продукции, отвечающей требованиям к качеству, технические характеристики продукции и
др.); оценки затрат для каждого из вариантов; оценки возможных уровней ассигнований (показывает возможный уровень затрат предприятия, соответствующий его финансовым возможностям; обычно указывается несколько возможных уровней: максимальный, минимальный и наиболее вероятный); определения факторов, ограничивающих объем деятельности центра ответственности (такими факторами, помимо размера ассигнований, могут быть мощность, емкость работы, дефицитные ресурсы и др.); формирования оптимального набора видов деятельности для каждого возможного уровня ассигнований (оптимальный набор формируется путем сопоставления эффекта и затрат с использованием математического аппарата линейного программирования, теории массового обслуживания и др.).
Бюджетирование «с нуля» целесообразно проводить для частично регулируемых затрат. В частности, его можно использовать при разработке бюджетов на маркетинг, НИОКР, ремонтные работы и др., достоинства и недостатки которого приведены в табл. 4.16.
Итак, бюджетирование «с нуля» уместно для планирования частично регулируемых затрат в ситуациях, когда потенциальные потери достаточно велики. Кроме того, для каждого центра ответственности составляется отдельный бюджет. Различают следующие центры ответственности на предприятии: центры регулируемых затрат (основное производство); центры слабо регулируемых затрат (управление); центры выручки (реализации); центры прибыли; центры инвестиций.
Подходы к разработке бюджетов для различных типов центров ответственности приведены в табл. 4.17.
Таблица 4.16 — Достоинства и недостатки бюджетирования «с нуля»
| Достоинства | Недостатки |
| Ориентация на достижение глобальной цели предприятия Цели четко определены, альтернативные способы их достижения описаны в явном виде Повышение мотивации вследствие участия менеджеров среднего и нижнего звена в подготовке бюджета Возможность выбора приоритетного направления деятельности Больше информации о входе и выходе (смета становится более рациональной и менее "политической") Повышение эффективности распределения ресурсов | Сложность и трудоемкость разработки Дороговизна разработки Трудность измерения эффективности (особенно в случае нематериальных выгод) |
Как и любое явление, в системе контроллинга бюджетирование имеет свои положительные и отрицательные стороны.
Достоинства бюджетирования: оказывает положительное воздействие на мотивацию и настрой коллектива; позволяет координировать работу предприятия в целом; анализ бюджетов позволяет своевременно вносить корректирующие изменения; позволяет учиться на опыте составления бюджетов прошлых периодов; позволяет усовершенствовать процесс распределения ресурсов; способствует процессам коммуникаций; помогает менеджерам низового звена понять свою роль в организации; позволяет сотрудникам-новичкам понять «направление движения» предприятия, таким образом, помогая им адаптироваться в новом коллективе; служит инструментом сравнения достигнутых и желаемых результатов.
Недостатки бюджетирования: различное восприятие бюджетов у разных людей (например, бюджеты не всегда способны помочь в решении повседневных, текущих проблем, не всегда отражают причины событий и отклонений, не всегда учитывают изменения условий; кроме того, не все менеджеры обладают достаточной подготовкой для анализа финансовой информации); сложность и дороговизна системы бюджетирования;
бюджеты требуют от сотрудников высокой производительности труда; в свою очередь, сотрудники противодействуют этому, стараясь минимизировать свою нагрузку и др., что приводит к конфликтам, вызывает состояние подавленности, страха, и, следовательно, снижает эффективность работы; если бюджеты не доведены до сведения каждого сотрудника, то они не оказывают практически никакого влияния на мотивацию и результаты работы, а вместо этого воспринимаются исключительно как средство для оценки деятельности работников и отслеживания их ошибок; противоречие между достижимостью целей и их стимулирующим эффектом: если достичь поставленных целей слишком легко, то бюджет не имеет стимулирующего эффекта для повышения производительности; если достичь целей слишком сложно, стимулирующий эффект пропадает, поскольку никто не верит в возможность достижения целей.
Таблица 4.17 - Подходы к разработке бюджетов разных уровней
| Вид центра ответственности | Типичная категория затрат | Подход к разработке бюджета |
| Центр регулируемых затрат (существует четкая функциональная взаимосвязь между «входом и выходом»: например, цех основного производства0 | Полностью регулируемые затраты | Гибкий бюджет |
| Центр частично регулируемых (произвольных) затрат (четкой функциональной взаимосвязи между «входаом и выходом» не существует, зависимость лишь корреляционная: например, проектно-конструкторское бюро) | Частично регулируемые (произвольные) затраты | Фиксированный бюджет: от достигнутого; с проработкой дополнительных вариантов; «с нуля» |
| Центр выручки (например, отдел реализации) | Выручка и полностью регулируемые затраты Частично регулируемые (произвольные) затраты | Гибкий бюджет Фиксированный бюджет: от достигнутого; с проработкой дополнительных вариантов; «с нуля» |
| Центр прибыли (существует четкая взаимосвязь между затратами и прибылью) | Полностью регулируемые затраты Частично регулируемые затраты | Гибкий бюджет Фиксированный бюджет: от достигнутого; с проработкой дополнительных вариантов; «с нуля» |
| Центр инвестиций (существует четкая взаимосвязь между объемом инвестиций и прибылью) | Частично регулируемые затраты Слабо регулируемые затраты | Фиксированный бюджет: от достигнутого; с проработкой дополнительных вариантов; «с нуля» Бюджет капиталовложений |
Кроме того, в процессе бюджетирования предприятие могут подстерегать «подводные камни»: политические интриги, которые могут повлиять на распределение ресурсов; конфликты между менеджерами подразделений и отделом контроллинга; завышение потребностей в ресурсах; распространение ложной информации о бюджетах по неформальным каналам.
Следующим этапом контроллинга деятельности предприятий является расчет и анализ отклонений фактических результатов от значений, зафиксированных в бюджетах.
Таким образом, бюджетирование, система контроллинга и оперативного управления предприятием коммунального комплекса позволяет воедино соединить разобщенные процессы планирования, учета, контроля ресурсов и результатов деятельности предприятия по структурным подразделениям, центрам ответственности и другим единицам бизнеса, обеспечить принятие текущих решений по управлению производственно-хозяйственной деятельностью предприятия и на этой основе повысить эффективность его деятельности.