Русская учетная мысль: распространение двойной записи

На появление двойной записи в нашей стране оказала влияние западноевропейская литература. Первые книги по бухгалтерскому учету в России, как правило, выходили анонимно и названия многих из них звучат архаично: «Торг Амстердамский»[†††††††††††††††], перевод с французского (1762); «Ключ коммерции», перевод с английского (1783)[‡‡‡‡‡‡‡‡‡‡‡‡‡‡‡]; «Наставление необходимо нужное для российских купцов, а более для молодых людей», очевидно, перевод с немецкого (1788).

В конце XVIII — самом начале XIX в. появились еще три книги. На них указаны авторы: И. Стиллигер, И. Сериков, Х.А. Шлецер. Степень оригинальности этих работ очень сомнительна.

Один из переводчиков и первых истолкователей двойной бухгалтерии Михаил Дмитриевич Чулков (1740—1792) хвалил ее, «потому что оное итальянцами вымышлено весьма хитро, что о всех купцовых торговых делах и состоянии оных явственно, порядочно и во всем обстоятельно показует» [Чулков, с. 1]. Автор же «Ключа коммерции» видел цель учета в том, «чтобы Бухгалтер или хозяин, когда ведать желает, мог бы о состоянии своего имения, во всем до одной полушки знать, как оное умножается или уменьшается, також, сколько он барыша получил или убытка претерпел от одной особливой вещи: чем он торгует с начала такого его щета до окончания какого времени и после во всю его коммерцию» [Ключ..., с. 1]. Здесь цели бухгалтерии неотделимы от целей экономического анализа. И уже в самом начале XIX столетия Х.А. Шлецер дает такое определение: «...бухгалтерия,

или верный и основательный расчет о прибыли или убытке, которым он при своих делах подвержен» [Шлецер, с. 25].

В переведенных работах встречаем разные формы счетоводства: старую итальянскую [Ключ], французскую [Чулков], немецкую [Сериков].

В описании двойной записи господствует персонификация. «Дебитор, — писал автор Ключа коммерции, — есть вещь денег или товаров, которые ты купил, занял или принял; или он есть тот, кто у тебя покупает, занимает или принимает.

Схема записи будет понятна из примера:

Товар «А»

Примечание. Начальное сальдо — 60 получено в результате проводки: дебет счета Товаров, кредит счета Капитала; оприходованы товары по себестоимости — 140; списаны товары по продажным ценам — 190; конечный остаток товаров по себестоимости (выявленной при инвентаризации) — 20; прибыль, списываемая на счет Прибылей и убытков, — 10; ее величина определяется так: (190+20) — (60+140).

Счета товаров, как видно из приведенного примера, в своем «естественном» состоянии были активно-пассивными, ибо сальдо могло быть как дебетовым, так и кредитовым. Это позволяло определить рентабельность по каждому отдельному товару, но не позволяло из самих счетов установить сальдо.

При продаже товаров дебетовались или счет Кассы — на всю сумму выручки, или счет Покупателя — на сумму кредита и кредитовался счет Комитента — на полную сумму. В результате получалось, что кредитором выступал комитент, а не торговая фирма, что, конечно, неверно [Ключ..., с. 64].

Если товары оптово-розничной фирмы поступали в магазин минуя склад, то в этом случае дебетовался счет Лавка моего торга, по дебету которого отражались все ценности, закрепляемые за продавцом (сидельцем), и расходы по содержанию магазина, а по кредиту того же счета записывалась выручка, вносимая им в кассу фирмы.

Из различных операций отметим, что расходы по ремонту отражались по кредиту счета Кассы и списывались на счета получателей. Последние закрывались счетом Барыша и наклада. На этот же счет списывались расходы по ассикуранции (страхованию). Приобретение основных средств отражалось по кредиту счета Кассы и дебету счета данного вида средств. Причем учета основных средств в нашем понимании не было. В сущности, учитывались только товары, деньги, расчеты. Основные средства попадали в сферу учета, если за них платили деньги.

При учете расчетов автор книги «Ключ коммерции» рекомендовал выполнять начисление только в тех случаях, когда не было оплаты наличными деньгами. Существенным моментом было подчеркивание необходимости согласования бухгалтерских записей с корреспондентами: «берегись, — повторяя правило Пачоли, писал автор, — чтоб никого не дебетовать в своих книгах без ведома и согласия его самого...» [там же, с.

Существенны взгляды на бухгалтерский баланс, составление которого реко - мендуется, «когда Грот-бух весь написан будет или когда пожелаешь начать новые книги (как у славных купцов каждый год бывает)...» [Ключ..., с. 12]. Обязательность строгой периодичности составления балансов, как следует из

этого замечания, еще не доходит до сознания бухгалтеров и негоциантов, как любили называть в то время купцов. Техника составления баланса заслоняла разбор его экономической сущности. «Потом подводи щет Баланса, — наставляет автор своих читателей, — и ежели дебетная и кредитная стороны равны или сходны, то содержаны были верно. А когда не верны, то труд, который происходил бухгалтеру, напрасный на такую погрешность, яко ложный Баланс, есть почти невероятен всем опричь тех, которые об оном знают: ибо чтоб сыскать, где ошибка имеется, принужден будет достать другого человека себе в помощь экзаменовать каждую записку порознь, и для того вели ему взять журнал, а бухгалтеру Грот-бух, и тот, у кого журнал, пускай тебе скажет лист Грот-буха, где каждое место порознь внесено, и сходно найдешь, положи тайный знак точкою над рублями или иной какой знак для памяти, чтоб книгу не портить» [Ключ..., с.

Интересны замечания автора «Ключа коммерции» о способах исправления ошибок: «Случиться может, что добрый Бухгалтер погрешность учинит, поставя едино или более число журнальных записок не к прямому щету в Грот-бухе, не за незнанием, но ошибкою, а именно, поставя то на дебетной стороне в щете, что надлежало быть на кредитной; и напротив того, поставя что на кредитной, то надлежало быть на дебетной стороне. Також случиться может ошибкою, что записка сделана будет подложным титулом, то есть внесена быть может к щету Джонсону, а следовало к щету Корбету, или внесена быть может с щету сукна, а надлежало внести к щету каразеи и проч. того ради, чтоб поправлять такую погрешность, разумей: что если место внесено будет на дебетной стороне, которому надлежало быть на кредитной, то сделай сей знак (+) против него; или напиши речь (описка), знаменуя, что такой щет погрешен, а потом, чтоб Баланс сделать означенной описке, внести тоже место (или на сколько по цене) на кредитной стороне, сказывая ошибкою как на противной стороне или ошибкою в Дебет, написав, во сколько обошлось в надлежащем его месте, а потом внеси то же место на кредитной стороне, якобы никакой ошибки учинено не было. Таким образом поправил ты ошибку без марания или чищения» [Ключ..., с. 11—12]. И. Стиллигер рекомендовал исправление ошибок без использования двойной записи, на разницу ошибки на противоположной стороне счета. Если ошибочная запись была проведена дважды, то тогда возможна обратная проводка [Стиллигер, с. 17].

Любопытно сравнить эти советы с порядком, предложенным Генниным: «Во оных книгах також и во всяких заводских делах смотреть накрепко, чтоб чернения и чищения не было. Ежели каким нехранением или забвением подьячий опишетца, то не должен оного чернить и чистить, но внизу того слова подчертить. И за такое подьяческое нехранение вычитать за всякое слово по три копейки, дабы более хранились» [Геннин, с. 103].

Влияние идей, изложенных в цитируемых книгах, было незначительным[§§§§§§§§§§§§§§§]. Купцы, писари, счетные работники иностранную премудрость воспринимали по принципу «ученость — вот чума!» (А.С. Грибоедов). Чумы они боялись, но то, что они называли ученостью, в конце концов победило.