2.5. Формирование учетной политики

Учетная политика - это принятая организацией совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.

В современных условиях хозяйствования разработка методик и порядка отражения тех или иных операций в учете является функцией не государства, а самого хозяйствующего субъекта. Необходимость учетной политики как одного из основных корпоративных стандартов управления организацией объясняется переходом от жесткого регламента со стороны государства к разумному сочетанию государственного регулирования и самостоятельности организаций в постановке бухгалтерского учета.

Государство в лице назначенных им исполнительных органов устанавливает определенные общие правила, принципы или предоставляет организации выбор одного способа из нескольких, без соблюдения которых хозяйствующий субъект не сможет обеспечить заинтересованным лицам, контрагентам доступность и прозрачность данных об его имущественном и финансовом положении. В отдельных случаях законодательство вообще не устанавливает порядка учета, и организации приходится разрабатывать его самостоятельно.

Учетная политика представляет основу формирования многих документов организации, регулирующих финансово-хозяйственную деятельность как внутри организации, так и во взаимоотношениях с внешними контрагентами.

Учетная политика организации призвана закрепить выбор организации и установить порядок определения показателей, не предусмотренных законодательством. Последствия отсутствия обязательных положений (норм) в учетной политике приведены в таблице 2.3.

Таблица 2.3

Нормы законодательства и последствия

их отсутствия в учетной политике

Учетная политика, в которой отсутствуют соответствующие обязательные положения, не будет выполнять своей роли и не может считаться удовлетворительной.

Организации самостоятельно формируют учетную политику, основные этапы ее разработки приведены в таблице 2.4.

Таблица 2.4

Процесс формирования учетной политики

страховой организации

Учетная политика принимается на длительный срок.

Требование о неизменности учетной политики не исключает возможности дополнять ее. Важно, чтобы вновь вводимые способы бухгалтерского учета не противоречили ранее принятым способам. Любые дополнения в учетной политике должны оформляться приказами или распоряжениями руководителя.

Требование неизменности означает также, что учетная политика применяется организацией до тех пор, пока не будет утверждена новая учетная политика. Таким образом, приказ об учетной политике, принятый в декабре 2005 г., будет действовать и в 2007 г., и в 2008 г. и т.д.

Приказ об учетной политике устанавливает организационную форму бухгалтерии организации, а также круг лиц, ответственных за организацию или обеспечение отдельных учетных и контрольных задач.

В настоящее время организации формируют в соответствии с требованиями действующего законодательства учетную политику для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения. Поэтому, как правило, учетная политика организации состоит из двух самостоятельных разделов. Некоторые организации принимают две учетные политики - для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения. Допустим любой вариант из указанных. Не рекомендуется объединять бухгалтерские и налоговые задачи в одном разделе (пункте) учетной политики.

Для разработки и практического использования наиболее удобна короткая форма приказа, а все необходимые документы целесообразно оформлять как приложения к нему. Такое построение приказа об учетной политике даст возможность при необходимости оперативно вносить уточнения, дополнения в любой распорядительный документ.

Учетная политика для целей бухгалтерского учета, как правило, включает в себя методические и организационно-технические требования к организации и ведению бухгалтерского учета и подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Методическая часть определяет варианты отражения в учете информации о финансово-хозяйственной деятельности из альтернативных приемов и способов, предусмотренных законодательством о бухгалтерском учете, и в первую очередь - положениями по бухгалтерскому учету.

Методическая часть устанавливает следующие положения:

- классификацию активов и обязательств организации;

- методы оценки активов и обязательств;

- методы учета доходов и расходов;

- методы признания доходов и расходов.

Организационно-техническая часть включает положения и документы, устанавливающие:

- рабочий план счетов;

- формы бухгалтерской отчетности и порядок формирования ее показателей;

- формы первичных документов, по которым не предусмотрены типовые формы, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

- порядок проведения инвентаризации;

- порядок организации учетной работы с филиалами, представительствами;

- правила документооборота в организации;

- форму бухгалтерского учета и технологию обработки учетной информации;

- организацию системы внутреннего контроля.

Основные вопросы, составляющие организационно-техническую часть Положения об учетной политике, были представлены в п. п. 2.2, 2.3, 2.4.

В таблице 2.5 представлены методы ведения учета, предусмотренные нормативными актами по бухгалтерскому учету РФ и нормативными актами, утвержденными органами страхового надзора.

Таблица 2.5

Методы ведения учета

Приказом N 69н страховым организациям установлен порядок отражения страховых премий методом начисления как при проведении операций прямого страхования (сострахования), так и при проведении операций перестрахования в момент возникновения права на получение страховой премии.

К основным преимуществам метода начисления можно отнести следующие:

- учет страховых премий по их начислению позволяет отражать обязательства страховщика в полном объеме с момента их возникновения;

- учет платежей методом начисления способствует более равномерному распределению сумм страховых премий во времени в процессе формирования страховых резервов;

- учет страховых премий по их начислению способствует более достоверному определению финансового результата в целом (и по операциям страхования, и по операциям перестрахования).

В Приказе N 69н не содержится конкретных указаний на то, как должен определяться момент возникновения права на получение страховой премии, что дает страховщикам определенную свободу выбора с последующим его закреплением в учетной политике.

Момент возникновения права организации на получение страховой премии (взноса) именуется датой признания дохода по договору страхования. Дата признания дохода по договору страхования определяется на основании каждого конкретного договора страхования.

В Инструкции к Плану счетов предусмотрен разный порядок для начисления страховых премий по договорам страхования жизни и по договорам, относящимся к страхованию иному, чем страхование жизни. Различия в порядке признания дохода в зависимости от вида страхования обуславливаются принципиально разным подходом к формированию страхового фонда в страховании жизни и в страховании ином, чем страхование жизни (рисковое страхование). В страховании жизни основой формирования страхового фонда является принцип "Каждый платит за себя", а в рисковых видах страхования - "Каждый оплачивает одно событие" и в определенной доле, за счет чего в совокупности и формируется страховой фонд.

По договорам страхования жизни, по которым предусмотрена периодическая уплата страховых премий, страховая премия начисляется на счете 92 "Страховые премии" в момент, когда возникает право страховщика на получение очередного взноса в соответствии с условиями договоров (дата, определенная договором для получения второго и последующих взносов).

По договорам страхования иным, чем страхование жизни, страховая премия (взнос) начисляется в полном объеме независимо от того, предусмотрена договором страхования рассрочка платежей или не предусмотрена.

При этом отражение в учете как поступивших сумм страховых премий по договорам страхования, не вступившим в силу (не заключенным), недопустимо. Эти суммы следует расценивать как кредиторскую задолженность организации и лишь при вступлении договора в силу списывать на счет отражения сумм страховых премий.

Закрепление в учетной политике порядка признания доходов и расходов страховой организации целесообразно с позиций максимального приближения бухгалтерского и налогового учетов, принимая во внимание положения ст. ст. 250, 270, 271 и 330 НК РФ. Возможные варианты определения момента признания доходов или расходов приведены в таблицах 2.6, 2.7.

Таблица 2.6

Признание доходов по операциям страхования

и перестрахования

Таблица 2.7

Признание расходов по операциям страхования

и перестрахования

В учетной практике страховых организаций выработаны унифицированные формулировки, позволяющие однозначно определить момент возникновения права на страховую премию. По договорам страхования, сострахования датой начисления страховой премии на счет 92 "Страховые премии (взносы)" является:

- дата подписания договора страхования или дата выдачи счета страхователю, в случае если в договорах страхования не установлена дата (срок) уплаты страховой премии (взноса);

- дата, установленная договором страхования для уплаты страховой премии (взноса), в случае если в договорах страхования установлена конкретная дата уплаты страховой премии и денежные средства ранее указанной даты не поступили;

- дата поступления страховой премии (взноса), в случае если страховая премия поступила ранее даты (срока), установленной договором страхования для уплаты страховой премии;

- день получения отчета агента (брокера), в случае если договор страхования заключается через страхового агента (брокера). Сроки представления в страховую организацию отчета агента (брокера) устанавливаются самостоятельно каждым структурным подразделением организации соответствующим распорядительным документом или договором поручения, агентским договором.

В учетной политике страховщики варианты порядка признания дохода по договорам страхования (сострахования) закрепляют, например, в форме таблицы (табл. 2.8).

Таблица 2.8

Дата начисления страховой премии в бухгалтерском учете

При неисполнении страхователем обязательства по уплате страховой премии в установленный договором страхования срок и невозможности взыскания этой задолженности в случаях, установленных договором страхования или законом, а также в случае признания договора недействительным на сумму неоплаченной задолженности производится сторнирующая запись способом "красное сторно". Проводки "красное сторно" производятся только в следующих случаях:

- при признании договора страхования недействительным;

- при невозможности взыскания с клиента недополученных взносов;

- при досрочном расторжении договора, изменении условий договора;

- при технических ошибках при разнесении договора, выявленных позже.

Сторнирование ранее признанного дохода производится на основании поступившего в бухгалтерию письменного сообщения руководителя подразделения, заключившего договор, о направлении страхователю сообщения об отказе организации (филиала, другого обособленного подразделения) от исполнения договора страхования в связи с неуплатой страхователем страховой премии (взноса).

В учетной политике должна быть определена процедура возврата страховой премии (взносов) и ее документальное оформление при досрочном расторжении договора страхования.

При установлении дат признания доходов и расходов по договорам перестрахования учитывают следующие особенности договоров перестрахования:

- входящее или исходящее перестрахование;

- форму договора перестрахования (факультативный, облигаторный).

Момент возникновения права на перестраховочную премию (входящее перестрахование), вознаграждения и тантьемы (исходящее перестрахование):

- дата заключения договора перестрахования;

- дата акцепта слипа;

- дата акцепта счета премий (бордеро премий).

По перестраховочному возмещению датой признания дохода в виде доли возмещения перестраховщиками в зависимости от вида договора перестрахования могут быть установлены:

- дата оплаты страхового возмещения страхователю либо перестрахователю в случае ретроцессии;

- дата утверждения акта на выплату страхового возмещения в случаях, предусмотренных договорами перестрахования;

- дата утверждения зачета убытка;

- дата счета убытков перестраховщику.

В случае если погашение обязательств по перестрахованию осуществляется зачетной операцией, дата определяется датой акцепта документа, позволяющего провести зачетную операцию. Обычно датой акцепта документа, позволяющего провести зачетную операцию, признается более поздняя из дат двусторонне подписанного документа о зачете взаимной задолженности:

- дата подписания документа;

- дата получения документа.

В случае изменения условий договора перестрахования в бухгалтерском учете производятся сторнирующие записи на суммы ранее начисленных премий, комиссий, возмещения доли убытка, если изменения условий договора и начисления по этому договору произошли в одном календарном году. Если изменения условий договора перестрахования произошли в следующем после начисления страховой премии, комиссии, возмещения доли убытка календарном году, то в учете производится списание дебиторской (кредиторской) задолженности на счет 91 "Прочие доходы и расходы", которая учитывается в составе внереализационных расходов (доходов).

Основанием для сторнирующей записи или списания дебиторской (кредиторской) задолженности является поступившее в подразделение бухгалтерского учета письменное сообщение руководителя отдела перестрахования.