Задать вопрос юристу

Если производство не связано с обработкой сырья, выполнением работ, оказанием услуг


Прочие организации распределяют «сумму прямых расходов на остатки НЗП пропорционально доле прямых затрат в плановой (нормативной, сметной) стоимости продукции».
Сравним два определения, данные в ст.
319 НК РФ, регламентирующие определение остатков НЗП для сырьевых и прочих производств.
Первое — «Для налогоплательщиков, производство которых связано с обработкой и переработкой сырья, сумма прямых расходов

Таблица 2.9.
Регистр налогового учета «Оценка остатков незавершенного производства (НЗП)»

Период

Остаток НЗП на начало периода

Произведены прямые расходы

Остаток НЗП на конец периода

Сумма прямых расходов относимых к выпущенной продукции в отчетном периоде (гр.З +гр.8-гр.11) (руб.)

Кол-во основного сырья в (т.)

Сумма прямых расходов (руб.)

Расход основного сырья (без учета технологических потерь) в (т.)

Сумма прямых расходов (руб.)

Кол-во основного сырья (т.)

Доля остатка НЗП в основном сырье (гр.9:(гр.2+гр.4))

Сумма прямых расходов, приходящихся на остатки НЗП (гр.Ю х (гр.З + гр. 8)) (руб.)

Мат
Расх

Опл
Тр

Ам
ОС

Итого

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10

И

12

Январь
/>0,5([‡])
10
ООО

99,5

1200000

400 000

200000

1800
000

3

0,03

54 300

1 755 700

Февраль

3

54
300

97

1000 000

300000

200000

1500
000

5

0,05

77 715

1476 585

Итого с начала года

X

X

196,5

2 200 000

700000

400 000

3 300 000

X

X

X

3 232 285

Март












Итого с начала года














распределяется на остатки НЗП в доле, соответствующей доле таких остатков в исходном сырье (в количественном выражении), за минусом технологических потерь».
Второе — «Для прочих налогоплательщиков сумма прямых расходов распределяется на остатки НЗП пропорционально доле прямых затрат в плановой (нормативной, сметной) стоимости продукции».
Если в первом случае базой для распределения прямых расходов является отношение количества сырья в незавершенном производстве к общему количеству сырья, то во втором случае по аналогии и по сути высказывания такой базой является отношение прямых расходов к общей стоимости продукции. Это может означать, судя по тексту, что остатки незавершенного производства прочих налогоплательщиков, вне зависимости от их реальной величины, будут рассчитываться путем умножения суммы прямых расходов на их процентное отношение к общей производственной стоимости. Учитывая, что в некоторых производствах это отношение может из месяца в месяц быть постоянным, то кажется совсем нелогичным регулярно в определенном соотношении относить на незавершенное производство часть прямых расходов вне зависимости от реального наполнения показателя стоимости продукции, не прошедшей всех стадий обработки.
При всей абсурдности и нелогичности данной трактовки нормы Налогового кодекса она находит место в некоторых комментариях и примерах, посвященных теме незавершенного производства прочих налогоплательщиков (видимо, в силу такой «однозначной» формулировки). В качестве доказательства этой мысли приведем пример заполнения регистра налогового учета НЗП и комментарии по его заполнению, опубликованные в статье доцента ВЗФИ Л. В. Сотниковой «Учет незавершенного производства».
Как видно из вышеприведенного фрагмента, методика определения остатка незавершенного производства по процентному соотношению прямых расходов к общим, даже с учетом отсутствия экономической сути в этой методике, имеет место быть в силу, повторимся еще раз, размытости и неоднозначности формулировок НК РФ, посвященных данному вопросу.
Однако существуют и другие точки зрения и комментарии, кроме приведенного выше, которые посвящены данной теме, и основаны они скорее на здравом смысле, нежели на дословном прочтении норм ст. 319 НК РФ.
Так, суть методики, изложенной в Методических рекомендациях по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций», за-

Пример. Форма регистра налогового учета незавершенного производства для данного метода представлена в табл. 4.
Таблица 4
Регистр налогового учета остатков незавершенного производства
для прочих налогоплательщиков


п/п

Показатель

Величина

Порядок
расчета

1

Доля прямых затрат в плановой стоимости единицы продукции, %

70


2

Доля косвенных затрат в плановой стоимости единицы продукции, %

30


3

Итого, %

100


4

Остаток НЗП на начало периода, руб.

30000


5

Сумма прямых расходов за отчетный период, руб.

500000


6

Сумма прямых расходов, входящих в состав НЗП, руб.

350000

Стр. 5 х стр. 1

7

Сумма прямых расходов, списываемых в состав расходов, руб.

150000

Стр. 5хстр. 6

8

Сумма остатка НЗП, включаемая в состав расходов, руб.

30000

Стр. 4


Сумма прямых затрат за I квартал 2002 года составила 500 тыс. руб. Сумма косвенных затрат — 330 тыс. руб. Сумма НЗП, определенная по правилам бухгалтерского учета (сальдо счета 20 на 01.01.2002), — 30тыс. руб. Доля прямых затрат в плановой стоимости единицы продукции составляет 70%, косвенных — 30%. Определим сумму прямых расходов, которые будут отнесены на НЗП:
500 ОООх 70% = 350000руб.
Оставшаяся часть прямых расходов будет списана в отчетном периоде:
500 ООО - 350 ООО = 150 ООО руб.
В качестве расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации в I квартале 2002 г., будут списаны:
остаток незавершенного производства на 01.01.2002 — 30 000руб.; сумма прямых расходов за I квартал 2002 года — 150 ООО руб.; сумма косвенных расходов за I квартал 2002 года — 330 000руб.
Итого — 510 000руб.
Обратим внимание, что такой показатель, как остаток НЗП, присутствует, даже если предприятие фактически не имеет продукции (изделий), которую можно было бы классифицировать как незавершенное производство.
Конец фрагмента.

ключается в том, что сначала определяется нормативная стоимость остатка НЗП на конец месяца, а затем эта стоимость корректируется на процент отношения прямых расходов к общей нормативной стоимости продукции. Поясним вышесказанное на примере, помещенном в Методических рекомендациях.
Пример (для прочих налогоплательщиков).
Условия: Нормативная производственная себестоимость за отчетный месяц (по смете) с учетом входного НЗП — 1200000рублей, прямые расходы текущего месяца с учетом стоимости НЗП, исчисленного по прямым расходам на конец предыдущего месяца, — 700000рублей. Нормативная стоимость остатка НЗП на конец месяца — 32000рублей.
Расчет стоимости остатка НЗП (по прямым расходам) на конец месяца.
Д = 700000:1200000 = 0,5833
НЗП к.м. = 32000 х 0,5833 = 18666руб.
Правда, при использовании этой методики встает другой вопрос: как определить нормативную стоимость остатка НЗП по правилам ст. 319 НК РФ. Ведь для этого следует так настроить всю систему планирования, учета и калькулирования, документооборота, чтобы обеспечить получение информации не только о плановой (нормативной, сметной) стоимости по каждой модели и модификации готовой продукции всего ассортиментного разнообразия, но и о натуральном количестве продукции по моделям и модификациям частичной готовности. Это достаточно тяжелый процесс, связанный с многочисленными инвентаризациями как готовой продукции, так и заделов по ней с учетом процента готовности изделий в разрезе всей выпускаемой номенклатуры. Такой вариант оценки НЗП является самым сложным и трудозатратным для применения его на практике, и поэтому на подробном его рассмотрении останавливаться не имеет смысла.
В продолжение темы определения нормативной стоимости остатка НЗП можно отметить, что для упрощения процедуры его определения есть предложения использовать в качестве такой оценки данные бухгалтерского учета. На практике это был бы наиболее простой и достоверный вариант в оценке остатков незавершенной продукции, а принимая во внимание особенности и характер некоторых производств, вероятно, и единственно возможный.
На взгляд автора, наиболее практичным, а также отвечающим всем требованиям налогового законодательства и здравого смысла
может являться вариант расчета суммы остатков незавершенного производства организациями, отнесенными Налоговым кодексом к прочим, при котором нормативная стоимость остатка НЗП определяется путем умножения суммы плановой стоимости выпущенной продукции на коэффициент, равный отношению незаконченной изготовлением продукции на конец месяца в натуральных единицах к общему количеству выпущенной за этот же месяц продукции. При этом остатки незавершенного производства на конец месяца определяются как произведение нормативной стоимости остатка НЗП, умноженного на отношение прямых расходов к общим расходам месяца.
Т. е.:              НЗПк.м. « НЗПн.с. х ПРт.м./ОР;
а НЗПн.с. = ОР х НП/ЗП,
где: НЗПк.м. — остатки незавершенного производства на конец месяца;
НЗПн.с. — нормативная (полная) стоимость остатка незавершенного производства на конец месяца;
ПРт.м — прямые расходы текущего месяца с учетом НЗП на начало месяца;
ОР — общие расходы месяца (плановая стоимость продукции);
НП — незавершенная продукция (количество);
ЗП — завершенная (выпущенная) продукция (количество).
В этом случае для определения суммы прямых расходов приходящихся на долю незавершенной продукции необходимо получить информацию:
а)              о плановой (нормативной, сметной) стоимости готовой продукции, либо о фактических расходах текущего месяца с указанием суммы прямых для целей налогового учета затрат;
б)              о натуральном количестве выпущенной (сданной на склад) продукции и по продукции частичной готовности, т. е. не прошедшей всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом.
Следует оговориться, что данные о натуральном количестве выпущенной за месяц продукции, получаемые на основании ее производственного и складского учетов и используемые в расчете доли прямых расходов, относимых на незавершенное производство, не включают в себя остатки незавершенной продукции начала месяца, так как эти остатки расходуются в течение месяца на выпуск продукции и тем самым уже присутствуют в общем количестве законченных производством изделий.
Напомним, что на сырьевых предприятиях, в подобных расчетах используются данные о количестве

израсходованного исходного сырья с учетом переходящего остатка на начало месяца, так как, следуя общей логике и правилам, в производстве используется то сырье, которое передано со складов в течение месяца, и то сырье, которое числилось на остатках с прошлого месяца без учета таких остатков на конец месяца.
В качестве примера рассмотрим порядок распределения прямых расходов несырьевого производства на остатки незавершенного производства в январе и феврале.
Пример 14
Сумма НЗП на 01.01.2005 составляет 10 тыс. руб. Количество незавершенной продукции на 01.01.2005, определенное по данным цехового учета и отраженное в расчете прошлого месяца, — 500 шт.
Сумма прямых расходов за январь 2005 г. составляет 1800 тыс. руб. и складывается из: материальных затрат — 1 200 тыс. руб., расходов на оплату труда и ЕСН — 400 тыс. руб., амортизационных отчислений — 200 тыс. руб. Сумма косвенных расходов января 2005г. — 450 ООО руб. По данным цехового учета за январь 2005 г. выпущено готовой продукции 10 ООО шт. Количество незавершенной продукции на определенное по данным внутрицехового учета, — 300 шт.
Сумма прямых расходов за февраль 2005 г. составляет 1500 тыс.
руб. и складывается из: материальных затрат — 1 ООО тыс. руб., расходов на оплату труда и ЕСН — 300 тыс. руб., амортизационных отчислений — 200 тыс. руб. Сумма косвенных расходов февраля 2005г. — 500 ООО руб. По данным цехового учета за февраль 2005 г. выпущено готовой продукции 11 ООО шт. Количество незавершенной продукции на определенное по данным внутрицехового учета, — 550 шт. Нормативная (полная) стоимость остатка незавершенного производства на конец месяца;
НЗПн.с. \=ОРх НП/ЗПсоставляет:
В январе - (1800 00 + 10 ООО + 450 ООО) х 300/10 ООО = 67800; Сумма прямых расходов, остающихся в составе НЗП на конец месяца, — НЗПк.м. = НЗПн.с. х ПРтм./ОР, определяется пропорционально отношению прямых расходов к общим расходам месяца;
В январе - 67800 *(1800000+10ООО)/(180000+10000+450000) = 54300руб. Нормативная (полная) стоимость остатка незавершенного производства на конец месяца
В феврале - (1500 00 + 54 300 + 500 ООО) х 550/11 ООО = 102 715.
Сумма прямых расходов, остающихся в составе НЗП на конец месяца.
В феврале - 102 715 х(1 500 ООО + 54300)/(1 500 00 + 54 300 + 500 ООО) = 77 715руб. Прямые расходы, относящиеся к выпущенной продукции, составят:
за январь 1 755 700руб. (1800 ООО руб. + 10 ООО - 54 300руб.),
за февраль 1476 585руб. (1500 ООО руб. + 54 300руб. — 77 715руб.). В качестве расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, в рассматриваемом отчетном периоде будут списаны: сумма косвенных расходов января — 450 ООО руб.; сумма косвенных расходов февраля — 500 ООО руб.; форма регистра налогового учета незавершенного производства для данного метода представлена в табл. 2.10.
Однако использование описанной выше методики, дающей, на взгляд автора, наиболее приемлемые с практической и с методической точки зрения результаты, на самом деле не очень корреллиру- ется с определением данным ст. 319 НК РФ. Для того чтобы налогоплательщикам, чье производство не связано с обработкой сырья, легитимно применять данный вариант в повседневной деятельности, необходимо наличие в определении, регламентирующем порядок расчета, остатков, незавершенного производства фразы, которая бы позволяла относить такими налогоплательщиками часть прямых расходов на незавершенное производство пропорционально доле незавершенных изделий к общему числу выпущенной продукции. Однако, согласно действующему законодательству, прямые расходы распределяются на остатки НЗП «пропорционально доле прямых затрат в плановой (нормативной, сметной) стоимости продукции». В связи с этим применение вышеизложенной методики (не противоречащей положениям Налогового кодекса) должно сопровождаться специальными пояснениями в учетной политике с точным указанием базы распределения расходов, и методом определения плановой (нормативной, сметной) стоимости продукции.
Итак, в данном разделе приведены три методики определения стоимости остатков незавершенного производства для предприятий не связанных с обработкой сырья. Все они имеют право на существование. Однако стоит повториться, что в силу сложности

Таблица 2.10. Регистр налогового учета «Оценка остатков незавершенного производства (НЗП)»

Период

Остаток НЗП на начало периода

Произведены прямые расходы

Косвенные расходы всего (руб.)

Остаток НЗП на конец периода

Сумма прямых расходов относимых к выпущенной продукции в отчетном периоде lt;гр. 3 + гр .8 - гр .13) (руб.)

Кол-во незавершенной продукции (шт.)

Сумма прямых расходов (руб.)

Кол-во выпущенной продукции (шт.)

^ Сумма прямых расходов (руб.)

Итого

Кол-во незавершенной продукции (шт.)

Доля остатка НЗП в выпущенной продукции (гр .10 : Пgt; •*)

Нормативная стоимость остатка незавершенного производства на конец месяца (гр. 11 х (гр. 3+ гр .8 + гр. 9)) (руб.)

Сумма прямых расходов, приходящихся на остатки НЗП гр .12 х ((гр.8 + гр .3): (гр.З + гр .8 + гр .9)) (руб.)

Мат
Расх

Опл
Ъ

Ам
ОС

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10

11

12

13

14

Январь

500(*)

10000

10 000

1200000

400 000

200000

1800000

450 000

300

0,03

67 800

54 300

1 755 700

Февраль

300

54000

11000

1000 000

300000

200000

1500000

500000

550

0,05

102 700

77 715

1476 585

Итого с
начала
годат

X

X

21000

2 200000

700000

400 000

3 300000

950000

X

X

X

X

3232 285

март














Итого с
начала
года













/>
(*) определяется по данным расчета предыдущего отчетного периода Исполнитель:                            /              /
(Ф.И.О.)
« »

и непроработанности данного вопроса, а также невнятности законодательных трактовок, применение одной из представленных выше либо каких-то других методик, не противоречащих требованиям Налогового кодекса, должно сопровождаться четкими пояснениями в учетной политике.
Если производство связано
с выполнением работ (оказанием услуг)
Для налогоплательщиков, производство которых связано с выполнением работ (оказанием услуг), сумма прямых расходов распределяется на остатки НЗП пропорционально доле незавершенных (или завершенных, но не принятых на конец текущего месяца) заказов на выполнение работ (оказание услуг) в общем объеме выполняемых в течение месяца заказов на выполнение работ (оказание услуг).
Это можно выразить следующими формулами:
НЗПк.м. = (НЗПн.м. + ПРт.м.) х К; а К = Снз / Собщ,
где: К — доля остатка НЗП в исходном сырье в количественном выражении;
НЗПк.м. — остатки незавершенного производства на конец месяца;
НЗПн.м. — остатки незавершенного производства на начало месяца;
ПРт.м — прямые расходы текущего месяца;
Снз — количество незавершенных (непринятых) заказов на конец месяца;
Собщ — общее количество выполняемых заказов за месяц.
На этот раз формулировка четкая, лаконичная и не требующая дополнительных уточнений. В качестве примера рассмотрим порядок распределения прямых расходов на остатки незавершенного производства, если организация занимается оказанием услуг.
Пример 15
Сумма НЗП на 0L01.2005, составляет 10 тыс. руб. Сумма прямых расходов за январь 2005 г. составляет 1800 тыс. руб. и складывается из: материальных затрат — 400 тыс. руб., расходов на оплату труда и ЕСН — 1 200 тыс. руб., амортизационных отчислений — 200 тыс. руб. Сумма косвенных расходов I квартала 2005 г. — 450 ООО руб. По данным учета за январь 2005 г. выполнялось 19 заказов на общую сумму 2 800 тыс. руб. Не выполнено 3 заказа общей стоимостью 112 ООО руб;
Доля остатка НЗПрассчитывается по формуле:
Сумма невыполненных заказов
9
Общая сумма выполняемых заказов и составляет 0,04(112 ООО: 2 800 ООО).
Следует обратить внимание на то, что в качестве базы распределения прямых расходов используются данные только о выполняемых, т.е. принятых в работу, а не обо всех полученных в текущем отчетном периоде заказах.
Для учета всех поступивших заказов целесообразно вести журнал учета договоров (заказов), в котором приводились бы данные обо всех договорах (заказах), этапах, стоимости, датах начала и окончания производства работ и другая информация, используемая для налоговых расчетов. Сумма прямых расходов, остающихся в составе НЗП на конец месяца, определяется пропорционально этой доле:
(1800 ООО + 10 ООО) х 0,04— 72 400руб. При оказании услуг или выполнении работ прямые расходы завершенного производства в дальнейшем не распределяются между отгруженной и не отгруженной, проданной и не проданной продукцией, а следовательно, все остальные расходы в сумме 1 737600руб. (1800 ООО руб. + 10 ООО руб. — 72 400руб.) будут списаны в расходы текущего отчетного периода. Итого в качестве расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, в рассматриваемом отчетном периоде будут списаны: сумма прямых расходов за январь 2005 г. — 1 737 600руб.; сумма косвенных расходов января 2005г. — 450 ООО руб. Итого —2188400руб. В следующем месяце сумма прямых расходов, приходящихся на остаток НЗПнм — 72 400руб., будет списана в соответствии с вышеизложенной методикой как материальные расходы февраля 2005 г., которые в составе прямых расходов также будут распределяться на завершенные и незавершенные заказы.
При определении объема выполняемых заказов налогоплательщик может выбрать один из следующих показателей: стоимость заказов (при этом указанная стоимость может определяться как цена этих заказов по договорной стоимости, сметной стоимости без учета нормы прибыли, или как их стоимость, формируемая на основании прямых расходов, относящихся непосредственно к каждому заказу),
либо натуральные показатели, если работы, услуги могут быть измерены в подобных показателях и эти показатели по различным заказам являются сопоставимы.
Данный выбор должен быть закреплен в учетной политике для целей налогообложения по каждой категории заказов.
Форма регистра налогового учета незавершенного производства для данного метода представлена в табл. 2.11.
<< | >>
Источник: Соколов Ю.А.. ФОРМИРОВАНИЕ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ В БУХГАЛТЕРСКОМ И НАЛОГОВОМ УЧЕТАХ. - М.: Издательство «Альфа-Пресс». — 216 с.. 2005

Еще по теме Если производство не связано с обработкой сырья, выполнением работ, оказанием услуг:

  1. 6.3. Подтверждение ставки 0 процентов при выполнении работ (оказании услуг)
  2. Глава 21. ДОГОВОРЫ, НАПРАВЛЕННЫЕ НА ВЫПОЛНЕНИЕ РАБОТ И ОКАЗАНИЕ УСЛУГ
  3. 2. ДЕЛА, СВЯЗАННЫЕ С ОКАЗАНИЕМ ПОТРЕБИТЕЛЯМ ВОЗМЕЗДНЫХ УСЛУГ
  4. Антимонопольные требования к проведению торгов. Основы правового регулирования обеспечения конкуренции при размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных заказчиков, а также субъектов естественных монополий
  5. Лекция 16. Обязательства по оказанию услуг 16.1. Общая характеристика обязательств по оказанию услуг. 16.2. Договор возмездного оказания услуг. 16.3. Транспортные обязательства. 16.4. Договор транспортной экспедиции. 16.5. Договор хранения.
  6. 5.3. Работы и услуги, связанные с недвижимостью
  7. 5.4. Работы или услуги, связанные с движимым имуществом
  8. ПРИЛОЖЕНИЕ 5-1 РЕКОМЕНДАЦИИ ПО ОРГАНИЗАЦИИ И ВЫПОЛНЕНИЮ РАБОТ, СВЯЗАННЫХ С ПРЕДОСТАВЛЕНИЕМ И ЗАКРЕПЛЕНИЕМ ЗЕМЕЛЬНЫХ УЧАСТКОВ ПОД СТРОИТЕЛЬСТВО
  9. 494. В каких случаях необходимо выполнение минимума необходимых работ (услуг)?
  10. 16.1. Общая характеристика обязательств по оказанию услуг
  11. 16.2. Договор возмездного оказания услуг
  12. 21.7. Договор возмездного оказания услуг
  13. 5.5. СТРАТЕГИЯ ОКАЗАНИЯ УСЛУГ
  14. ГЛАВА ТРИДЦАТЬ ШЕСТАЯ ДОГОВОРЫ НА ВЫПОЛНЕНИЕ НАУЧНО-ИССЛЕДОВАТЕЛЬСКИХ И КОНСТРУКТОРСКИХ РАБОТ. ДОГОВОРЫ НА ВЫПОЛНЕНИЕ ПРОЕКТНЫХ И ИЗЫСКАТЕЛЬСКИХ РАБОТ
  15. Глава 21. ВОЗМЕЗДНОЕ ОКАЗАНИЕ УСЛУГ
  16. Статья 170. Порядок отнесения сумм налога на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг)